Файл: Виды, особенности и практика привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.pdf

Установление законодателем срока давности привлечения к ответственности означает, что привлечение лица к ответственности по истечении указанного срока утрачивает свою актуальность и признается нецелесообразным.

Таким образом, налоговое правонарушение — это основание для реализации юридической ответственности в сфере налогообложения.

1.2. Понятие и принципы ответственности за налоговые правонарушения

Проблему определения мер ответственности за нарушение норм налогового законодательства начали активно рассматривать еще в середине 90-х годов такие ученые, как А.П. Зрелов, В.М. Чибинев, А.З. Арсланбеков, А.В.Боброва и другие. Все они признавали налоговую ответственность по своей юридической природе финансово-правовой ответственностью.

Анализ действующего налогового законодательства выявил особую актуальность вопросов ответственности за налоговые правонарушения. Как справедливо отмечает А.З. Арсланбеков, «зависимость государственного бюджета в основном от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее четкой правовой регламентации»^[4].

Вопрос о правовой природе налоговых правонарушений и о характере ответственности за их совершение в настоящее время относится к числу спорных. Полемика в данном случае сводится к тому, какой является предусмотренная Налоговым кодексом ответственность за совершение налоговых правонарушений: финансовой или административной? Одни авторы полагают, что финансовая ответственность, а равно налоговая, является разновидностью административной ответственности.

При этом, например, Бурцев Д.Г. считает, что недопустимо применение самого термина «налоговая ответственность». Некоторые авторы ставят вопрос еще уже, утверждая, что налоговая ответственность есть самостоятельный вид ответственности. Соотношение финансово-правовой и налогово-правовой ответственности они видят как соотношение общего с частным.

По мнению автора, представляется правильным мнение Карасевой М.В.о том, что «ответственность, установленная налоговым законодательством, является финансовой ответственностью»^[5]. С другой стороны, статьи Кодекса об административных правонарушениях тесно связаны с аналогичными статьями Налогового кодекса. Недопустимым упущением двух законов является тот факт, что за одно и то же правонарушение к физическому лицу может быть применено как административное, так и налоговое взыскание.

---

В связи с этим необходимо отметить, что разграничение административной и налоговой ответственности можно понять, лишь выделив отличительные черты обеих. Во-первых, целями административной ответственности являются прежде всего предупреждение и наказание, а не восстановление нарушенных прав. Целью же налоговой ответственности выступает именно восстановление финансовых потерь государства.

Во-вторых, основанием возникновения административной ответственности является административное правонарушение. Налоговая же ответственность наступает в результате налогового правонарушения, под которым А.П. Зрелов понимает «совершенное в налоговой сфере деяние, противоправный характер которого признан действующим налоговым законодательством территории, к юрисдикции которой оно отнесено»^[6].

В-третьих, различаются применяемые санкции в административной и налоговой ответственности. Так, например, КоАП, в отличие от НК, не рассматривает в качестве санкций пени, так же как ряд мер административного воздействия не применяется в налоговом праве.

В-четвертых, в отличие от Административного кодекса, в Налоговом законодательстве отсутствуют основания прекращения исполнения постановления о назначении наказания.

Так же существуют различия в смягчающих и отягчающих налоговую и административную ответственность обстоятельствах, в давности исполнения наказаний и другие.

В то же время следует подчеркнуть, что мерой ответственности за совершение налогового правонарушения являются налоговые санкции - штрафы в денежном виде. В этой связи представляется необходимым разграничить такие понятия, как санкция, применяемая в налоговом праве, и налоговая ответственность. Проблема соотношения этих определений представляет собой одну из наименее разработанных в научной литературе.

Эта тема исследовалась А.В.Бобровой, С.Е. Метелевым, В.М. Чибиневым и многими другими. Ученые отмечали, что одной из стадий привлечения лица к налоговой ответственности является взыскание санкции.

Они подчеркивали, что признаками, отличающими налоговую ответственность от налоговой санкции, являются юридические факты.

В отличие от ответственности, отмечает ученый, налоговые санкции установлены нормативным способом посредством включения их в структуру соответствующих норм НК и, таким образом, существуют независимо от нарушения налогового законодательства.

В исследуемом нами споре следует согласиться с мнением, что ответственность за налоговые правонарушения по своей сущности является финансово-правовой ответственностью. Рассматривая в связи с этим разграничение налоговой ответственности и налоговой санкции, мы пришли к выводу, что эти понятия тесно взаимосвязаны, но не тождественны.

---

НК РФ установлены основные принципы налоговой ответственности.

Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Данный принцип означает приоритет норм НК РФ при регулировании правоотношений, связанных с привлечением к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, и содержит следующие элементы:

• никакие другие нормативные правовые акты не могут предусматривать иные основания ответственности, а также изменять порядок привлечения к ответственности;
• в случае принятия нормативного правового акта, регулирующего указанные правоотношения, нормы НК РФ будут иметь перед нормами этого акта приоритет. Кроме того, такой нормативный правовой акт должен признаваться не соответствующим НК РФ в соответствии со ст. 6 НК РФ. НК РФ является единственным нормативно-правовым источником, регулирующим правоотношения, связанные с привлечением к ответственности за совершение налоговых правонарушений;
• не допускается расширительное толкование норм законодательства о налогах и сборах, а также применение закона, устанавливающего ответственность за налоговые правонарушения по аналогии.

Таким образом, при привлечении лица к налоговой ответственности следует руководствоваться исключительно положениями, предусмотренными НК РФ. Изменения в основаниях и порядке привлечения к ответственности возможны только путем прямых поправок в НК РФ.

Налоговое администрирование является основой эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства, обеспечения поступления налогов в бюджет государства.

Налоговое правонарушение является основанием для реализации юридической ответственности в сфере налогообложения.

Отсутствие события налогового правонарушения означает отсутствие самого факта совершения лицом противоправных действий (бездействия), которые в НК РФ расцениваются как налоговое правонарушение. В таком случае вообще отсутствует нарушение законодательства о налогах и сборах, которое подлежит оценке с точки зрения наличия в данном деянии состава налогового правонарушения.

При наличии хотя бы одного из предусмотренных НК РФ оснований лицо, совершившее налоговое правонарушение, к налоговой ответственности не привлекается.

Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

---

Следует отметить, что в данном случае речь идет именно об однократности привлечении к ответственности за одно и то же правонарушение, а не о наложении налоговой санкции. Данный принцип запрещает повторно возбуждать производство по делу о налоговом правонарушении по одному и тому же делу, в отношении которого уже имеется вступившее в законную силу решение суда или налогового органа.

Предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством РФ.

2. Виды, особенности и практика привлечения к ответственности за налоговые правонарушения

2.1. Виды и особенности ответственности за нарушения в сфере налогообложения

Законодательство о налогах и сборах выделяет две формы вины при совершении налоговых правонарушений.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Умышленная форма вины имеет две разновидности: прямой умысел и косвенный умысел.

Прямым считается умысел, если лицо:

• осознавало противоправный характер своего деяния, т.е. отдавало себе отчет в том, что своими действиями оно нарушает нормы НК РФ;
• предвидело неблагоприятные последствия этих действий;
• желало наступления вредных последствий своих действий или бездействия (например, формирование необоснованной налоговой выгоды).

Косвенным считается умысел, если лицо:

• осознавало, что своими действиями (бездействием) нарушает нормы НКРФ;
• предвидело наступление определенных вредных последствий своего деяния;
• прямо не желало, но сознательно допускало их наступление^[7].

---

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

В соответствии с данным правилом, деятельность организации реализуется посредством действий ее работников, следовательно, и совершенные организацией налоговые правонарушения обусловливаются соответствующими правонарушениями ее должностных лиц, а ее вина выявляется через психическое отношение последних к совершенному правонарушению.

Следует отметить, что в НК РФ практически не использованы формы вины в качестве критерия для дифференциации налоговой ответственности. Умысел является квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения лишь при неуплате или неполной уплате сумм налога (ст. 122 НК РФ).

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются условия, при наличии которых лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ст. 111 НК РФ предусмотрены следующие обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения:

• совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств. Указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, которые не нуждаются в специальных средствах доказывания;
• совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком-физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Такие обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение;
• выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции.

---