Файл: Отличие бухгалтерского учета от налогового учета (Бухгалтерский и налоговый учет на примере организации ООО «Весна»).pdf
Добавлен: 25.06.2023
Просмотров: 67
Скачиваний: 3
Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует правилами учета 10/99 «Расходы»[9].
Расходы - это уменьшение дохода из-за утекания средств, имущества или
Расходами предприятия могут считаться снижение выгод из-за выбытия средств (денег, имущества) и (или) образования задолженностей, что приводит снижению капитала компании, за минусом вкладов собственников имущества [19,с.27].
Расходами не являются выбывшие активы, согласно п.3 правил учета по расходам организации [9]:
- при приобретении или создания внеоборотных средств (основных и нематериальных активов, строительства незавершенного и т.п.);
- вложенные средства и капитал других предприятий, приобретение акций обществ и других ценных бумаг не для продажи;
- по договорам агентов, комиссии для принципала или комитента;
- предварительно при оплате запасов (МПЗ) и других ценностей, услуг;
- как аванс или задаток на оплату запасов (МПЗ) и других ценностей, услуг;
- для оплаты займов, кредитов.
Сравним, в чем же отличие в признании расходов в учете в области налогообложения.
Расходы – это документально обоснованные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ)[1].
Под подтверждёнными расходами следует понимать оправданные затраты, которые можно оценить в виде денежных средств или это любые затраты, которые были сделаны, с целью поддержания деятельности организации, для получения доходов. [21,с.34].
То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:
1. затраты обоснованы;
2. затраты документально подтверждены;
3. затраты сделаны, с целью поддержания деятельности организации, для получения доходов.
В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99[9]:
• расход осуществлен на основании конкретного договора, в соответствии с законодательством, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• есть вероятность, что после операции произойдет снижение выгод предприятия [17,с.56].
Вероятность того, что после операции произойдет снижение выгод предприятия, может быть, когда компания отдала актив или нет определенности в отношении передачи актива [19,с.28].
Если хоть одно из вышеназванных условий не исполняется, то в бухгалтерском учете это называется дебиторская задолженность.
Есть и другие различия. Рассмотрим данный вопрос более подробно.
1. Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются [1]. Например, затраты на дивиденды, другие затраты после уплаты налогов, пени, штрафы, санкции в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
2. Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, суточные по России можно включить в расходы по налогу на прибыль в размере, не превышающем 700 рублей. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах весь размер суточных.
3. Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ[1]. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.
Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.
К прямым расходам, например, можно отнести расходы заработную плату, суммы амортизации по средствам, которые были использованы при реализации товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ)[1].
К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых статьей 265 НК РФ, осуществляемых плательщиком в течение отчетного года (ст. 318 НК РФ)[21,с.42].
В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.
С 1 января 2016 года лимит стоимости основных средств в налоговом учете увеличен до 100 000 руб. В бухгалтерском учете он остался прежним - 40 000 руб. Рассмотрим вопрос о том, каким образом списать стоимость основных средств и избежать временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом, внеся изменения в учетную политику[20,с.24].
«Имущество стоимостью менее 100 000 рублей сроком полезного использования более года относится к материальным расходам и списывается в расходы равномерно, исходя из сроков его полезного использования (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)», или правильнее прописать так: «Имущество стоимостью от 40 000 до 100 000 рублей сроком полезного использования более года относится к материальным расходам и списывается в расходы равномерно, исходя из сроков его полезного использования (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Имущество стоимостью до 40 000 рублей сроком полезного использования более года относится к материальным расходам и списывается в расходы единовременно в момент ввода в эксплуатацию».
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли может быть имущество представляющее собой объекты интеллектуальной деятельности и собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), которое собственником используются с целью получения дохода, стоимость погашается в свою очередь, через начисление амортизации [1]. Амортизируемое имущество - это имущество со сроком использования больше года и первоначальной стоимостью больше ста тысяч рублей.
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ основные средства для налогообложения – это часть имущества, которое используется как средства труда при производстве товаров, стоимостью больше ста тысяч рублей.
Стоимостной критерий в размере 100 000 рублей действует с 01.01.2016 и применяется к объектам амортизируемого имущества, введенным в эксплуатацию начиная с 01.01.2016 [5].
В бухгалтерском учете на основании п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее - ПБУ 6/01) актив может считаться основным средством, если одновременно выполняются условия [7]:
• актив используется для производства товаров, услуг, для нужд управления или предоставляется за плату в аренду;
• актив используется очень долгое время, больше года или больше цикла;
• организация не собирается продавать, перепродавать объект;
• актив может принести доход (прибыль) в будущем периодах.
При этом абзацем четвертым п. 5 ПБУ 6/01 предусмотрено, что активы (объекты), в отношении которых могут быть выполнены условия, по п. 4 ПБУ 6/01, и со стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более сорока тысяч рублей за штуку, могут быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности как материально-производственные запасы [7].
Отметим, что применение положений абзаца четвертого п. 5 ПБУ 6/01 является правом, а не обязанностью организации. Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета применение соответствующего положения закреплено.
В отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете налогоплательщикам не предоставлено право самостоятельно устанавливать лимит стоимости для учета имущества в качестве основных средств.
Это означает, что с учетом внесенных с 01.01.2016 изменений в ст. 256, 257 НК РФ [1] может возникнуть ситуация, когда одни и те же объекты, вводимые в эксплуатацию с 01.01.2016, стоимостью, например, 60 000 рублей в бухгалтерском учете будут признаваться объектами основных средств. Но не будут признаваться объектами основных средств (амортизируемым имуществом) для целей налогообложения прибыли [17,с.58].
Затраты на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в целях налогообложения прибыли относятся к материальным расходам [1].
Указанной нормой предусмотрено, что стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.
Кроме того, данной нормой определено также, что в целях списания стоимости имущества, указанного в пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов [1]. В виде стоимости такого имущества, с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.
Таким образом, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе списывать стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более одного отчетного периода в определенном им самостоятельно порядке признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей [20,с.45].
Как видим, налогоплательщики наделены правом на признание в составе материальных расходов стоимости имущества, не являющегося амортизируемым, в течение нескольких отчетных периодов в самостоятельно определенном ими порядке, причем такой порядок должен быть разработан с учетом экономически обоснованных показателей, в частности с учетом срока использования имущества. Каких-либо иных ограничений или требований в отношении соответствующего порядка не установлено [15,с.67]. В частности, нормы НК РФ не препятствуют равномерному списанию в расходы стоимости имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более одного отчетного периода, равно как и не устанавливают предельных сроков такого списания [20,с.47].
Лимит стоимости основных средств в учетной политике.
Если в учетной политике для целей налогообложения организация определит положения о равномерном списании имущества стоимостью менее 100 000 рублей, без учета применяемого ей в бухгалтерском учете лимита стоимости основных средств в размере 40 000 рублей. В налоговом учете имущество стоимостью менее 40 000 рублей будет списываться в течение установленного срока, а в бухгалтерском учете единовременно при вводе его в эксплуатацию (п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н)[12].
Это не поспособствует сближению данных бухгалтерского и налогового учета. Следовательно, для целей сближения прибыли, рассчитанной по данным бухгалтерского учета, и прибыли, рассчитанной по данным налогового учета, лимит стоимости имущества организация может определять в интервале от 40 000 рублей до 100 000 рублей.
Соответственно, организация вправе включить в учетную политику для целей налогообложения положения о том, что имущество, используемое как средство труда для производства и реализации продуктов, услуг или для управления организацией, стоимостью от 40 000 рублей до 100 000 рублей со сроком полезного использования более 1 года (12 месяцев) относится к материальным расходам и списывается в расходы равномерно, исходя из сроков его полезного использования.
В отношении имущества стоимостью до 40 000 рублей со сроком полезного использования более 1 года (12 месяцев) организация вправе определить, что такое имущество относится к материальным расходам и списывается в расходы единовременно в момент ввода его в эксплуатацию [20,с.120].
Если срок полезного использования объектов, определенный организацией для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета, будет совпадать, то в итоге будет совпадать прибыль по данным бухгалтерского и налогового учета (при отсутствии иных расхождений).
Включение в учетную политику для целей налогообложения соответствующих положений позволит организации сблизить данные бухгалтерского и налогового учета, но, на наш взгляд, не освободит организацию от необходимости отражения в бухгалтерском учете разниц в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (далее - ПБУ 18/02) [11].
Разницы в бухгалтерском учете.
В соответствии с п. 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому и налоговому учету, состоит из: постоянных и временных разниц.
Для целей ПБУ 18/02 постоянные разницы - это доходы и расходы (п. 4 согласно правилам 18/02) [11]:
• образующие бухгалтерский доход (убыток) за отчетный год, который не учитывается при расчете налоговой базы по налогу на прибыль отчетного, и других годов;
• рассмотренный при расчете базы по налогу на прибыль отчетного года, но не учитываемый в учете доходами и расходами как отчетного года, и других годов.
Для целей ПБУ 18/02 временные разницы – это доходы и расходы, которые образуют прибыль (убыток) в отчетном периоде, и налоговую базу по налогу на прибыль – в следующих отчетных периодах (п. 8 ПБУ 18/02)[11].
Временные разницы по способу влияния на прибыль (убыток) можно разделить на (п. 10 ПБУ 18/02):