Файл: Учет лизинговых операций (Понятие, сущность и виды лизинга).pdf

-обстоятельства, которые стороны считают бесспорным и очевидным нарушением обязательств, и которые ведут к прекращению действия договора лизинга и изъятию его предмета.

Договор лизинга может предусматривать право лизингополучателя продлить срок лизинга с сохранением или изменением условий договора лизинга.

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором лизинга. В случае если лизингополучатель с согласия в письменной форме лизингодателя произвел за счет собственных средств улучшения предмета лизинга, неотделимые без вреда для предмета лизинга, лизингополучатель имеет право после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости таких улучшений, если иное не предусмотрено договором. В случае если лизингополучатель без согласия в письменной форме лизингодателя произвел за счет собственных средств неотделимые улучшения предмета лизинга, лизингополучатель не имеет права после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости этих улучшений (если иное не предусмотрено федеральным законом).

В ходе исполнения лизинговых обязательств, лизингополучатель обязуется возместить лизингодателю все инвестиционные затраты, в том числе и материальные, и выплатить вознаграждение. Именно данный фактор позволяет отнести лизинг к инвестиционной деятельности по экономическому содержанию.

Общая сумма лизингового договора и есть вся сумма возмещения инвестиционных затрат, в неё входит: возмещение затрат лизингодателя на приобретение и передачу предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат на оказание других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В состав лизинговых платежей включается: амортизация лизингового имущества (за весь срок действия договора лизинга), компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства, комиссионное вознаграждение, плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, а также стоимость выкупаемого имущества (если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей). Договор так же определяет способ осуществления и периодичность лизинговых платежей. Если лизингополучатель и лизингодатель осуществляют расчеты по лизинговым платежам в натуральной форме, производимой с помощью предмета лизинга, цена на такую продукцию определяется по соглашению сторон договора лизинга. Если иное не предусмотрено договором лизинга, размер лизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные данным договором, но не чаще чем один раз в три месяца. Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором. [9,С. 64]

По взаимному соглашению предмет лизинга может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

1.2 Нормативно-правовое регулирование учёта лизинговых операций

В настоящее время система российского законодательства в области регулирования лизинговых правоотношений имеет относительно чёткую структуру.

Под системой законодательство о лизинге следует понимать общую совокупность нормативно-правовых актов, которые прямо или косвенно регулируют систему правоотношений, складывающихся при реализации лизинговых сделок. Ныне существующая в России система законодательства в отношении лизинга включает в себя следующие нормативные документы:

• Гражданский Кодекс Российской Федерации, глава 34 (далее – ГК РФ); [1]
• Налоговый Кодекс Российской Федерации, глава 25 (далее – НК РФ); [2]
• Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" в редакции Федерального закона от 26.07.2006. № 130-ФЗ (далее — Закон о лизинге); [4]
• Конвенцию УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988, согласно Федеральному закону от 16.01.1998 № 16-ФЗ "О присоединении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге" (далее — Конвенция);
• Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" в редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 215-ФЗ;
• План счетов и инструкция по его применению, утверждённые приказом Минфина России от 31.10.2000г №94н;
• Положение по бухгалтерскому учёту "Учёт основных средств" (ПБУ 6/01), утверждённое приказом Минфина России от 30.03.2001г №26н;
• Указания об отражении в бухгалтерском учёте операций по договору лизинга, утверждённые приказом Минфина России от 17.02.1997г №15.

Более подробно правовые аспекты лизинга определяются Законом о лизинге.

1.3 Теоретические основы финансового и налогового учёта лизинговых операций

В бухгалтерском финансовом учёте операции с лизинговым имуществом отражаются, согласно указаниям Минфина России от 17.02.97 №15. Но следует иметь в виду, что данный нормативно-правовой акт был принят ещё до вступления в силу нового Плана Счетов в 2000 году, поэтому требуется скорректировать приводимые в нём проводки с учётом актуального законодательства.

В бухгалтерском финансовом учёте возможные две равноправные ситуации ведения учёта: лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Рассмотрим аспекты ведения учёта в обоих случаях.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то бухгалтерский учёт формируется с учётом следующих особенностей.

Лизингодатель:

• Приходует имущество по сумме фактических затрат на его приобретение на балансовый счёт 03 "Доходные вложения в материальные ценности";
• Лизинговые платежи отражает в полном объёме на балансовом счёте 90 "Продажи";
• Амортизационные отчисления начисляет и полностью относит на себестоимость продукции. [22,С. 51]

Лизингополучатель:

• Учитывает лизинговое имущество на забалансовом счёте 011 "Арендованные основные средства" (в целях организации учёта лизинга на забалансовом счёте лизингополучателя рекомендуется открывать инвентарную карточку (форма №ОС-6), на которой объект может учитываться лизингополучателем по инвентарному номеру, присвоенному лизингодателем);
• Все лизинговые платежи всецело относит на себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то бухгалтерский учёт осуществляется с учётом следующих особенностей. Так же важно отметить, что в подавляющем большинстве случаев при учёте объекта лизинга на балансе лизингополучателя ситуация сходна с реализацией обычного договора аренды.

Лизингодатель:

• Учитывает сданное лизинговое имущество на забалансовом счёте 011 "Основные средства, сданные в аренду";
• Сумму платежей по договору лизинга отражает дебиторской задолженностью на балансовом счёте 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами";
• Отражает на счёте 98 "Доходы будущих периодов" разница между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества;
• Кредиторская задолженность, отражённая на счёте 76, постепенно уменьшается лизингодателем по мере поступления лизинговых платежей;
• Отражённая на счёте 98 "Доходы будущих периодов" разница пропорционально поступающим платежам списывается на счёт 90 "продажи", а затем на счёт 99 "Прибыли и убытки".[17,С. 53]

Лизингополучатель:

• Приходует лизинговое имущество на балансовый счет 01 "Основные средства", открывая при этом субсчёт "Арендованное имущество";
• Сумму договора лизинга отражает по кредиту счёта 76 "Расчёты с различными дебиторами и кредиторами";
• Амортизационные отчисления полностью относит на себестоимость;
• По мере уплаты лизинговых платежей уменьшает кредиторскую задолженность, возникшую на счёте 76 "Расчёты с различными кредиторами и дебиторами", но на себестоимость лизинговые платежи не относит;
• Начисляет и уплачивает налог на имущество.

Нет единого мнения, какой из способов лучше: учитывать лизинговое имущество на балансе лизингодателя ли, лизингополучателя ли. Определённо можно сказать одно: учёт такого имущества у лизингодателя повлечёт за собой возрастание суммы налога на прибыль, в то время как за лизингодателем такого бремени числиться не буде. С другой стороны, если мы имеем дело с лизингодателем – специализированной организацией, где лизинг является её уставной деятельностью, то вариант учёта объекта лизинга на балансе лизингодателя более выгоден, т.к. в случае неисполнения лизингополучателем обязанностей по договору, будет легче разрешить спор о принадлежности данного имущества.

Полный перечень типовых проводок, составляемых бухгалтером при работе с лизинговыми операциями при различных вариантах учёта, представлен в таблице 1

Таблица 1-Типовые проводки по учёту лизинга

Организация налогового учёта при отражении операций по реализации договора лизинга так же напрямую зависит от того, на чьём балансе отражается лизинговое имущество, т.к. законодательством не установлено никаких преимуществ за одной из сторон при решении данного вопроса. Но здесь вариант учёта имущества, сдаваемого в лизинг, на балансе именно лизингодателя имеет ряд преимуществ. Так, если имущество, передаваемое в лизинг, учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель несет ощутимые налоговые риски, поскольку налоговое законодательство имеет пробелы относительно данной ситуации.

Пунктом 10 ст. 258 НК РФ определено, что имущество, получаемое в лизинг, должно включаться в соответствующую амортизационную группу. Амортизационные отчисления по лизинговому имуществу осуществляет сторона – балансодержатель. Аналогично бухгалтерскому учёту в налоговом учете для лизингового имущества предусмотрена ускоренная амортизация. Однако существует разница в порядке её применения. Если для целей бухгалтерского учета согласно п. 19 положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н, коэффициент ускорения может применяться только при расчете годовой суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка (письмо Минфина России от 28.02.05 г. № 03-06-01-04/118), то ст. 31 Закона № 164-ФЗ предусматривает использование коэффициента ускорения для всех способов расчета амортизации, при этом коэффициент ускорения не должен быть выше трёх. Данное положение подкрепляется пп. 1 п. 2 ст.259.3 НК РФ. При этом существуют ограничения: повышающий коэффициент не применяется в отношении имущества, входящего в первую, вторую и третью амортизационные группы. Такую же норму содержит и п. 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (приложение к приказу Минфина России от 17.02.97 г. № 15) (далее - Указания), регулирующий порядок бухгалтерского учета лизинговых операций. Вместе с тем спорить по данному вопросу довольно сложно, так как Закон № 164-ФЗ конкретных значений коэффициента ускорения не устанавливает.

Если организации получают основные средства по договору финансовой аренды ещё до введения в действие главы 25 НК РФ (т.е. до 1 января 2002 года), то в соответствии с п. 3 ст. 259.3 НК РФ амортизация по этому имуществу может начисляться с применением норм и методов, существовавших на момент принятия имущества к учёту, а также с применением специального коэффициента не выше 3. [2]