Файл: Налоговый учет по акцизу. Понятие и экономическая сущность акцизов.pdf

По аналогии с Гражданским кодексом в Налоговом кодексе также установлено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Как следует из изложенного, поскольку для исполнения налоговых обязанностей наличие или отсутствие государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя значения не имеет, данная норма Налогового кодекса расширяет круг лиц, которых можно отнести в целях налогообложения к индивидуальным предпринимателям;

- встать на учет в налоговом органе;

- получить лицензию, если выбранный вид деятельности является лицензируемым. Например, деятельность, связанная с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, в том числе производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта (включая денатурат), алкогольной и спиртосодержащей пищевой и непищевой продукции.

Как уже не раз упоминалось выше, сами по себе организации и индивидуальные предприниматели не являются плательщиками акциза до тех пор, пока они не осуществляют соответствующие операции. Поэтому в п. 2 ст. 179 Налогового кодекса конкретизировано, что организации и иные лица, указанные в данной статье, признаются налогоплательщиками акциза, если они совершают операции, подлежащие налогообложению акцизом в соответствии с гл. 22 Налогового кодекса.

Таким образом, отличительным критерием для определения статуса налогоплательщика акциза является то, что лица до момента совершениями ими подлежащих налогообложению акцизом операций как налогоплательщики акциза не рассматриваются.

Анализ установленного ст. 182 Налогового кодекса перечня операций, подлежащих налогообложению акцизом (объектов налогообложения) позволяет сделать вывод, что все налогоплательщики акцизов, в зависимости от совершаемых ими операций, подлежащих налогообложению акцизом, могут быть условно подразделены на три категории [16, c. 119]:

Первая категория - лица, совершающие указанные операции с произведенными ими подакцизными товарами.

Так, в соответствии с положениями пп. 1, 7, 8, 9, 10, 11, 12 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса налогоплательщиками акциза признаются лица, осуществляющие операции по реализации или передаче произведенных ими подакцизных товаров (в том числе из давальческого сырья).

Таким образом, во всех случаях совершения таких операций определяющим для установления налогоплательщика акциза является не регламентированное нормами указанных подпунктов ст. 182 Налогового кодекса не направление (назначение) той или иной реализации (передачи), а является ли лицо, осуществляющее эту реализацию (передачу) подакцизного товара его производителем.

Соответственно, лица, реализующие (или передающие) подакцизные товары, ими не произведенные, плательщиками акцизов по операциям их реализации или передачи (за исключением нижеприведенных случаев), не признаются;

Вторая категория - лица, совершающие подлежащие налогообложению акцизом операции с подакцизными товарами, ими не произведенными, а именно:

продажу переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную или муниципальную собственность, и ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

Третья категория - лица, приобретающие (получающие) конкретные подакцизные товары и имеющие при этом соответствующие свидетельства на их переработку в конкретные неподакцизные товары.

Так, налогоплательщиками акциза являются:

- организации, имеющие свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, в качестве сырья для производства которой используется денатурированный этиловый спирт, - по операциям приобретения в собственность указанного спирта;

- организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство продукции нефтехимии, при котором в качестве сырья используется прямогонный бензин, и имеющие свидетельство на переработку прямогонного бензина, - по операциям приобретения в собственность указанного бензина.

Как следует из изложенного, определяющим моментом порядка налогообложения акцизами операций по получению прямогонного бензина и денатурированного этилового спирта является то обстоятельство, что отнесение лиц, приобретающих эти товары, к налогоплательщикам акцизов поставлено в зависимость от наличия у них соответствующего свидетельства.

Если лицо, приобретает прямогонный бензин или денатурированный этиловый спирт, не имея соответствующего свидетельства, то согласно нормам гл. 22 «Акцизы» Налогового кодекса оно налогоплательщиком акциза по этим операциям не признается.

Соответственно, лицо, осуществляющее получение (приобретение) названных товаров в период приостановления действия свидетельства, рассматривается как лицо, не имеющее свидетельства, и, следовательно, не являющееся налогоплательщиком акцизов по товарам, полученным в указанном периоде.

Еще раз обращаем внимание на то, что даже наличие у лиц вышеназванных свидетельств, еще не определяет их как налогоплательщиков акциза, поскольку в соответствии с положениями п. 2 ст. 179 Налогового кодекса обязанность налогоплательщика у таких лиц возникает лишь при совершении ими соответствующих операций, признанных (согласно пп. 20 и 21 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса) объектами налогообложения акцизом.

В случае если эти лица за период наличия у них свидетельств таких операций не совершали, то они не могут рассматриваться как налогоплательщики акцизов.

Налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрено несколько систем налогообложения организаций и индивидуальных предпринимателей [15, c. 177]:

- общий режим налогообложения;

- система налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), предназначенная для сельскохозяйственных товаропроизводителей и применяющаяся наряду с общим режимом налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» Налогового кодекса;

- упрощенная система налогообложения (УСН), при которой ряд налогов заменяется уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. Применение УСН регулируется гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса;

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), в основе которой лежит уплата ЕНВД, заменяющего НДФЛ, ЕСН и другие налоги, и которая регулируется гл. 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса.

Главой 22 «Акцизы» Налогового кодекса установлен общий режим налогообложения, при котором организации и индивидуальные предприниматели платят все установленные налоговым законодательством налоги, если они не освобождены от их уплаты в общеустановленном порядке.

Некоторые организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие налогооблагаемые акцизом операции, ошибочно полагают, что переход на одну из вышеуказанных систем налогообложения освобождает их от обязанностей плательщиков акциза.

В этих случаях, прежде всего, следует иметь в виду, что согласно положениям пп. 2 п. 6 ст. 346.2 гл. 26.1 и пп. 8 п. 3 ст. 346.12 гл. 26.2 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, не вправе ни перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), ни применять упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Таким образом, указанные системы налогообложения на производителей подакцизных товаров (в том числе из давальческого сырья) не распространяются.

Что касается лиц, осуществляющих прочие перечисленные в ст. 182 Налогового кодекса операции с подакцизными товарами, ими не произведенными (продажу конфискованных и бесхозяйных подакцизных товаров, ввоз этих товаров на таможенную территорию Российской Федерации, получение денатурированного этилового спирта и прямогонного бензина лицами, имеющими соответствующее свидетельство), то в соответствии с нормами п. 3 ст. 346.1 гл. 26.1 и п. 2 ст. 346.11 гл. 26.2 Налогового кодекса применение как ЕСХН, так и УСН предусматривает освобождение от уплаты:

- организаций - налога на прибыль организации, налога на имущество организации и единого социального налога;

- индивидуальных предпринимателей - налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц и единого социального налога.

Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие указанные системы налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

При этом в вышеназванных нормах Налогового кодекса указано, что иные налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими указанные системы налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ЕСХН или УСН, при совершении ими операций, признанных объектом налогообложения акцизом, обязаны по этим операциям исчислить и уплатить акциз в общеустановленном гл. 22 «Акцизы» Налогового кодекса порядке.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), также не освобождаются от уплаты акцизов при совершении ими операций, признанных объектами налогообложения в соответствии со ст. 182 Налогового кодекса.

Прежде всего, как следует из положений п. 2 ст. 346.26 гл. 26.3 Налогового кодекса, система налогообложения в виде ЕНВД не применяется в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как производство тех или иных подакцизных товаров. Поэтому, производители подакцизных товаров, не могут быть плательщиками ЕНВД.

Что касается лиц, осуществляющих иные налогооблагаемые акцизом операции (за исключением розничной реализации некоторых видов конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров), то положения п. 4 рассматриваемой статьи Налогового кодекса уплата ЕНВД не предусматривают освобождение их от обязанности уплаты акциза по этим операциям.

В отношении лиц, осуществляющих операции по розничной реализации переданных им на основании приговоров или решений судов конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров, необходимо иметь виду следующее.