Файл: Основные этапы формирования налогового учета в России (НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В МЕЖДУНАРОДНОЙ ПРАКТИКЕ И РАЗВИТИЕ ЕГО В РОССИИ).pdf
Добавлен: 29.03.2023
Просмотров: 235
Скачиваний: 2
ВВЕДЕНИЕ
Налоговый учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по конкретному налогу путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы по этому налогу
Налоговый учет нужен для того, чтобы сформировать полную и достоверную информацию о налогооблагаемой базе, контролировать правильность, полноту и своевременность исчисления и уплаты в бюджет налога. Кроме того, он призван обеспечить информацией внутренних и внешних пользователей.
Взимание налогов - древнейшая функция и одно из основных условий существования государства, развития общества на пути к экономическому и социальному процветанию. Экономические преобразования в современной России и реформирование отношений собственности существенно повлияли на реализацию государством своих экономических функций и закономерно обусловили реформирование системы налогов. На пути к рыночной экономике налоги становятся наиболее действенным инструментом регулирования новых экономических отношений.
В частности, они призваны ограничивать стихийность рыночных процессов, воздействовать на формирование производственной и социальной инфраструктуры, укрощать инфляцию. Однако, как показывает опыт развития благополучных стран, успех национальной реформы, прежде всего, зависит от надёжности государственных гарантий свободы, обоснованности и стабильности правоотношений. Отсутствие или неэффективность таких гарантий, как правило, создаёт угрозу экономической безопасности государства, о реальности которой в условиях российской действительности свидетельствует кризис неплатежей, падение объёмов производства, инфляция и другое.
Цель данной работы – изучить основные этапы формирования налогового учета в России. Структурно работа состоит из введения, двух глав, заключения, списка литературы и приложений.
ГЛАВА 1 ЭВОЛЮЦИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В РОССИИ
До проведения российской налоговой реформы конца 1990-го г. бухгалтерский учет выполнял функции расчета налогов практически в полном объеме. Данное положение полностью предопределило развитие появившейся позднее системы налогового учёта.
С момента появления в российском финансовом законодательстве первых элементов налогового учета и до наших дней эта специализированная учётная система прошла несколько этапов своего становления и развития.
Существует несколько мнений о количестве и продолжительности этапов в развитии налогового учета в России, что обусловливает актуальность исследования его эволюции.
Так, профессор Т.В. Бодрова выделяет 6 этапов в его становлении и развитии[1]. В целом согласившись с этим подходом, можно внести некоторые коррективы во временные границы и содержание самих этапов.
1.1 I этап - с 1 января 1992 г. по 3 декабря 1994 г.
С 1 января 1992 г., то есть уже с момента введения в действие новой налоговой системы России, стали появляться отдельные элементы налогового учета. Так, в ст. 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» законодатель в числе налоговых обязательств налогоплательщика сразу же после его обязанности «своевременно и в полном размере уплачивать налоги» поставил обязанности:
- «вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее пяти лет;
- представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения;
- вносить исправления в бухгалтерскую отчетность в размере суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), выявленного проверками налоговых органов».
Помимо этого, в соответствии с частью 1 статьи 9 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» было установлено, что сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно.
Однако непосредственное возложение на систему бухгалтерского учета функций, связанных с исчислением налогов и сборов, изначально не соответствовало целям и задачам бухгалтерского учета как такового. Кроме того, в ряде случаев стала четко просматриваться тенденция разрастания противоречий между системой налогообложения и системой бухгалтерского (финансового) учета.
Традиционное представление о налогообложении как о разновидности «бухгалтерской» деятельности уже на тот период перестало отвечать фактическому положению вещей. Это вызвано тем, что совершенствование системы налогообложения неизбежно привело к усложнению расчета некоторых видов налогов, особенно тех, которые составляют основную часть доходных поступлений бюджета.
Согласно п. 5 ст. 2 Закона РФ №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», впервые было предусмотрено, что для предприятий, осуществляющих прямой обмен или реализацию продукции, работ, услуг по ценам, ниже себестоимости, под выручкой для целей налогообложения понимается сумма сделки, которая определяется исходя из рыночных цен реализации аналогичной продукции. Таким образом, выручка стала определяться не по цене реализации, а по искусственной среднерыночной цене, независимо от того, была ли фактическая цена реализации выше или ниже фактической себестоимости. В результате возникло первое отличие между бухгалтерским (финансовым) и налоговым учетом.
Существующие принципы и методики бухгалтерского учета не были предназначены для фиксации вышеназванных показателей. Попытка отразить эти исключительно «налоговые» операции в бухгалтерском (финансовом) учете предприятия неизбежно приводит к искажению многих финансовых показателей (например, выручки от реализации продукции (работ, услуг)), что может ввести в заблуждение пользователей финансовой отчетности предприятия.
Кроме того, уже в этот период для целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и для целей налогообложения стали использоваться специализированные показатели.
Таким образом, первый этап развития налогового учета в России можно охарактеризовать как этап возникновения первых его методик и элементов системы.
1.2 II этап – с 3 декабря 1994 г. по 1 июля 1995 г.
Конфликт между бухгалтерским (финансовым) учетом и учетом для це- лей налогообложения особенно обострился в 1994 г., когда предприниматели выступили против учета для целей налогообложения курсовых разниц, возникающих вследствие изменения курса рубля к иностранным валютам. В частности, до конца 1994 г. при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, согласно п.14 Положения о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) № 552 к налогооблагаемым доходам относились положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранных валютах.
Именно с этого периода спор между бухгалтерским и налоговым учетом был впервые разрешен в пользу последнего, поскольку для расчета балансовой прибыли курсовые разницы продолжали учитываться в общеустановленном порядке (согласно п.64 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 марта 1992 г. № 10), а для целей формирования налогооблагаемой прибыли они уже не имели никакого значения (согласно п.8 ст.2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций» в редакции от 3 декабря 1994 г.).
Значительным и показательным результатом начала второго этапа развития налогового учета необходимо отметить также и то, что именно с этого периода стали не совпадать показатели балансовой и налогооблагаемой прибыли в отчетности предприятия.
В тот же период была изменена и форма «Расчета налога от фактической прибыли» (письмо Госналогслужбы Российской Федерации от 11 января 1995 г. «Изменения и дополнения № 12 Инструкции от 6 марта 1992 г. № 4 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций»).
Данное изменение свидетельствует о том, что на этапе введения налогового учета в систему финансовых отношений государственные органы пытались каким-либо образом приспособить бухгалтерский учет для целей налогообложения путем расчетного уточнения бухгалтерских показателей в налоговой документации. Однако в дальнейшем от этого способа отказались в силу его трудоёмкости.
1.3 III этап - с 1 июля 1995 г. по 19 октября 1995 г.
Этот этап начался принятием Правительством Российской Федерации Постановления от 1 июля 1995 г. № 661 «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли». В соответствии с вышеуказанным Постановлением был установлен принцип, который кардинально изменил экономические условия хозяйственной деятельности предприятия в части порядка формирования производственной себестоимости и налогообложения прибыли. Отныне все затраты организации, связанные с производством продукции (работ, услуг) в полном объеме формировали фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг). Однако для целей налогообложения произведенные предприятиями и организациями затраты корректировались с учетом четко утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.
Таким образом, с 1 июля 1995 г. государство фактически отказалось от несвойственной ему функции – контроль за тем, как на предприятии формируется фактическая себестоимость продукции, и сосредоточилось на своей главной роли в налоговых отношениях – максимально возможном взимании суммы налога в рамках законодательно установленных условий. Если Положение о составе затрат в прежней редакции (до 1 июля 1995 г.) не делало различий между фактической себестоимостью и себестоимостью в целях налогообложения, так как эти величины совпадали, то в новой редакции эти понятия стали самостоятельными и получили конкретное экономическое содержание.
Согласно этим изменениям предприятия стали обязаны формировать два вида учета затрат на производство и реализацию продукции:
- учет фактических затрат на производство и реализацию продукции;
- учет затрат на производство и реализацию продукции для целей налогообложения.
На основании данных первого учета формировалась полная или фактическая себестоимость продукции на основании расходов, которые указаны в Положении о составе затрат.
Вторая себестоимость определялась как налоговая себестоимость. Отличие расходов для целей налогообложения состояло в том, что все фактические затраты предприятия корректировались с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.
Положительным фактором при таком разграничении себестоимости продукции являлось приведение в соответствие определения полной себестоимости. Пользователям финансовой отчетности важно и интересно знать не налоговую, а полную себестоимость, так как именно она дает характеристику всей расходной части, связанной с производством и реализацией продукции.
Из нее можно узнать полную сумму и структуру всех расходов, которые непосредственно связаны с выпуском данной продукции. Появление полной себестоимости приводит результативные показатели деятельности предприятия к более реальным значениям.
После 1 июля 1995 г. практически все ведущие экономисты и финансисты страны единодушно высказались о том, что наступило время учета для целей налогообложения.
1.4 IV этап – с 19 октября 1995 г. по 1 января 2002 г.
С 19 октября 1995 г. с приказом Министерства финансов Российской Федерации № 115 «О годовой бухгалтерской отчетности организации за 1995 год» для целей налогообложения решающим фактором стал способ определения выручки от реализации.
Для целей ведения бухгалтерского (финансового) учета все предприятия были обязаны исчислять выручку по моменту перехода права собственности на отгруженную продукцию к покупателю (по моменту отгрузки).
Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ № 97 от 12 ноября 1996 г., также было определено, что финансовые результаты от реализации определяются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности организации. Применение данного принципа означает расчет выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки (выполнения) и предъявления покупателям (заказчикам) расчетных документов (п.5 Письма ГНС РФ № ВГ-6-13/616 от 30 августа 1996 г. «По отдельным вопросам учета и отчетности для целей налогообложения»).