Файл: Международная практика выделения управленческого учета из общей системы бухгалтерского учета (Международная практика выделения управленческого учета из общей системы бухгалтерского учета).pdf

Введение

Многие века управление предприятием ограничивалось данными бухгалтерского учета. Однако уже в середине ХIХ века объемы хозяйственной деятельности резко возросли, организационная структура предприятий усложнилась, а информация бухгалтерского учета перестала удовлетворять интересы руководителей, занятых хозяйственной деятельностью. Появление управленческого учета было выходом из создавшегося положения, поскольку управленческий учет не отменяет традиционный бухгалтерский, а дополняет его.

Развитие управленческого учета связано с усложнением деятельности предприятий, диверсификацией продукции, необходимостью сохранять коммерческую тайну о затратах в условиях конкуренции и т.д.

Управленческий учет возник на базе калькуляционного учета, поэтому основное его содержание составляет учет затрат на производство в будущих и прошлых периодах в различных классификационных аспектах.

Процесс развития управленческого учета в развитых странах происходило в несколько этапов.

Управленческий учет ассоциируется с именами таких видных американских специалистов, как Г. Эмерсон, Ч. Гаррисон, Р. Каплан, Ч. Хорнгрен. По мнению Х.Т. Джонсона первое упоминание о производственном учете - датируется 1855 г. и относится к системе учета применявшейся в США. Отличительной особенностью этой и подобных систем был учет прямых производственных расходов, так как вплоть до 1880 гг. весьма незначительное внимание уделялось учету и распределению накладных расходов. В дальнейшем в рамках управленческого учета получили развитие несколько перспективных направлений, связанных с планированием, контролем и оценкой деятельности, отметим, в частности, концепцию центров ответственности.

В процессе эволюции управленческого учета американскими инженерами и бухгалтерами были разработаны системы калькулирования себестоимости: стандарт-костинг, директ-костинг, дифференцированная система калькулирования. В 1940 гг. в Японии зародилась система управления «точно в срок» (JIT). Его появление связывается с концерном Toyota и именем его вице-президента Тайити Оно. Применение системы организации производства и управления «точно в срок» стало основным фактором успеха японских компаний на мировом рынке после Второй мировой войны, когда японские производители искали путь наиболее эффективного использования ограниченных ресурсов, работая над соотношением «затраты-качество».

В конце 1980-х гг. был разработан метод калькуляции себестоимости по видам деятельности (дифференцированная система АВС) учеными Р. Капланом и Р. Купером. Одним из достижений американской бухгалтерской школы является разработка новых методов оценки производственных запасов (ФИФО, ЛИФО). Волна инфляционных процессов, прокатившаяся по многим странам мира в первой половине ХХ в., привела к появлению метода ЛИФО. Он получил широкое распространение в США в 1938 г. после разрешения его применения для налогообложения, так как этот метод ведет к более высокой себестоимости реализуемой продукции и к более низкой прибыли, чем при использовании методов ФИФО и средневзвешенных цен. При использовании ЛИФО в затраты на продукцию закладываются как последние, так и более высокие цены, а при методе ФИФО предполагается, что товары полученные первыми будут первыми отпущены на производство товаров, что ведет к более низкой себестоимости и к более высокой прибыли. В дальнейшем были разработаны и другие методы оценки.

В экономически развитых странах были разработаны стандарты по учетной политике (в Великобритании – 1971 г, в США – 1972 г.), которые рекомендуют отражать в годовом отчете наиболее существенные процедуры и методы учета, применяемые на предприятии: оценка запасов, амортизация основных средств, оценка краткосрочных инвестиций, учет курсовых разниц, образование резервов, принципы консолидации, момент признания доходов, оценка и амортизация нематериальных активов, отражение расходов по гарантийному ремонту и др. Введение в теорию и практику категории "учетная политика" означало признание роли бухгалтера и учетных методов в формировании прибыли предприятия, показывало относительность учетных данных. Дальнейшее развитие эти идеи получили в формировании нового направления в учете, получившем название "созидающий учет" (Creative Accounting).

По сравнению с США в Японии управленческий персонал разрабатывает стратегию обеспечения прибыльности на более долгосрочной основе. Немецкие управляющие чаще всего строят свою стратегию исходя из фактических затрат и расходов; швейцарцы в большей степени ориентируются на конъюнктуру рынка – допустимы любые затраты, лишь бы они окупились в дальнейшем; а итальянцы разрабатывают свои долгосрочные планы путем длительных переговоров, соглашений и взаимных уступок со своими зарубежными контрагентами. Скандинавские страны достаточно жестко контролируют расположенные на их территориях мультинациональные корпорации; в Голландии этот контроль значительно либеральнее.

Таким образом, потребности в учетной информации существенно различаются в разных странах, но и между корпорациями и ее дочерними компаниями.

Целью написания курсовой работы является изучение роли управленческого учета в системе международного учета.

Для достижения указанной цели необходимо решить следующие задачи:

• раскрыть сущность и принципы управленческого учета;
• определить метод и способы управленческого учета;
• рассмотреть эволюцию взглядов на теорию управленческого учета в работах зарубежных авторов;
• провести анализ современных международных теорий управленческого учета.

Объектом исследования являются особенности международного управленческого учета.

Предмет исследования – процесс и особенности организации управленческого учета .

Работа состоит из введения, двух глав, заключения, списка литературы и приложения.

Глава 1. Международная практика выделения управленческого учета из общей системы бухгалтерского учета

1.1. Эволюция взглядов на теорию управленческого учета в работах зарубежных авторов

международный агентский социологический управленческий учет

Если управленческий учет как феномен практической деятельности известен давно, то "серьезно поиск своей научной идентичности он, кажется, начал не далее как в конце 1960-х гг. Научные идеалы его в значительной степени были заимствованы из естественных наук" [6].

В то время большая часть исследований носила описательный характер, не объясняя закономерностей и причинно-следственных связей в практике управленческого учета [7].

Такая деятельность обозначалась как "практики управленческого учета" (Management Accounting Practices), причем ученые не были особенно озабочены идентификацией управленческого учета как научной области таких практик.

В частности, К. Иттнер (C. Ittner) и Д. Ларкер (D. Larcker) относят системы управления стоимостью (Value Based Management, VBM) к практикам управленческого учета [8], тогда как Р. Купер (R. Cooper) отмечал, что "заблуждение о том, что управление стоимостью является подмножеством управленческого учета" есть фатальный недостаток современных теорий: "эти две проблемы тесно связаны, но они являются независимыми областями знаний" [9].

Описания такого рода составляют суть эмпирического подхода, который, по мнению Дж. Циммермана, не является непродуктивным, поскольку "качественные работы описательного характера часто приводят к созданию новых теорий" [7].

Приоритет эмпирического подхода, находящегося в русле позитивной теории, закономерен: в работе Е. Касанена (E. Kasanen), К. Лукки (K. Lukka) и А. Ситонена (A. Siitonen) отмечается, что основные инновации в области управленческого учета XX в. были разработаны в компаниях или консалтинговых организациях, а научная литература "анализировала или интерпретировала эти нововведения как свершившиеся факты", не создавая новых концепций [6].

Однако существует и конструктивный подход, развивающийся в ключе нормативной теории бухгалтерского учета. Суть его - в создании управленческих конструкций, отвечающих решению класса практических задач и прошедших практическую апробацию.

Управленческой конструкцией могут быть алгоритм, механизм, модель, концепция, метод; все они должны обладать валидностью. К практикам управленческого учета, созданным с помощью такого подхода, могут быть отнесены пооперационный учет (Activity-Based Costing, ABC) Р. Каплана (R. Kaplan) и система сбалансированных показателей Р. Каплана и Д. Нортона (D. Norton).

Валидность управленческой конструкции подтверждается одним из трех "рыночных тестов": слабым (хотя бы один менеджер готов применять конструкцию в принятии решений), полусильным (конструкция получила широкое распространение) или сильным (существуют компании, использующие эту конструкцию, и результаты деятельности превосходят результаты организаций, не использующих конструкции) [6].

Сегодня в литературе для обоснования научной составляющей управленческого учета и выявления причинно-следственных связей, объясняющих его эволюцию, происхождение и структуру, сформулирован ряд логических конструкций, которые Т. Малми (T. Malmi) и М. Гранлунд (M. Granlund) подразделяют на строгие теории управленческого учета, обладающие свойствами теорий и признаваемые таковыми научным сообществом, и концепции, не имеющие статуса теории, то есть управленческие конструкции или практики управленческого учета [10]. Концепции, не имеющие статуса теорий, "учат конкретному образу действий" [10], но "не объясняют и не предсказывают явлений, связанных с компанией" [7]. К ним относятся ABC, VBM, система сбалансированных показателей и иные аналогичные схемы.

Строгие теории управленческого учета "в основном заимствуются из других социальных наук и едва ли имеют что-либо делающее их уникальными для управленческого учета" [10]. В настоящее время это четыре группы: теория ситуационных отличий, агентские, социологические и психологические концепции.

1.2. Теория ситуационных отличий и изменения управленческого учета

Теория ситуационных отличий (Contingency Theory) основана на работах Дж. Иннеса (J. Innes) и Ф. Митчелла (F. Mitchell, применивших к управленческому учету более ранние организационные теории Т. Бернса (T. Burns) и Г. Сталкера (G. Stalker), а также П. Лоуренса (P. Lawrence) и Дж. Лорша (J. Lorsch) [12, 13].

В основу теории отличий положена идея о зависимости управленческой информационной системы от переменных внешней среды (ее неопределенности, турбулентности, враждебности, разнообразия и сложности, а также национальной культуры) и внутренних параметров деятельности организации (технологии и корпоративной культуры, стратегии). Они определяют организационную структуру компании [13] и влияют на методы учета затрат и калькулирования себестоимости, контроля, принятия управленческих решений. Эта теория также объясняет зависимость между практиками управленческого учета, масштабами и условиями деятельности компаний [14].

Таким образом, Дж. Иннес и Ф. Митчелл заложили основу направления исследований, именуемого изменениями управленческого учета (Management Accounting Change) и базируемого на гипотезе о том, что качественная и достоверная система управленческого учета составляет конкурентное преимущество компании, но изменяется гораздо медленнее, чем это необходимо для реагирования на изменения окружающей среды [15].

Для поддержки растущего спроса на управленческую информацию в условиях неопределенности внешней среды необходима разработка новых методов управленческого учета [16], а также анализ организационной напряженности, конфликтов и противодействия переменам, изучение изменений управленческого учета как процесса [15].

Дж. Бернс (J. Burns) и Дж. Вейвио (J. Vaivio) полагали, что исследования изменений управленческого учета должны развиваться в трех направлениях: гносеологические основания изменений, их логика и управление изменениями [17]. К. Буско (C. Busco) и соавторы расширили состав задач, включив в него субъекты и объекты, место, время и методы исследования изменений, соотношение между изменениями и стабильностью [18].