Файл: Налоги с физических лиц и их экономическое значение (Пути совершенствования механизма исчисления и уплаты).pdf

2012: Необходимость ее принятия обусловлена вступлением в силу с 1 января 2012 года многочисленных изменений, внесенных в налоговое законодательство, касающихся, в первую очередь, установления особенностей налогообложения доходов, полученных участниками консолидированных групп налогоплательщиков по налогу на прибыль организаций.

2014: В налоговой декларации учтены изменения налогового законодательства по вопросам исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, в том числе в части, касающейся налогообложения дивидендов, определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами. Изменение формы налоговой декларации обусловлено также введением обязанности по представлению сведений налоговыми агентами о доходах физлиц по операциям с ценными бумагами.

2016: В настоящее время ФНС готовит новую форму декларации по налогу на прибыль в 2016 году. Изменения вносятся в приказ ФНС № ММВ-7-3/600@ от 26.11.14.

С 1 января 2016 года налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Изменения внесены Федеральным законом от 02.05.2015 №113-ФЗ.

При предоставлении отчетности следует иметь ввиду, что «налогоплательщики со средней численностью свыше 100 человек подпадающие под обязанность в соответствии с НК РФ сдавать отчетность в электронном виде, не могут сдавать отчетность по почте либо лично или через представителя непосредственно в органы ИФНС на бумажном носителе.» С 1 января 2016 года документ, который содержит сведения о доходах физлиц и расчет по суммам НДФЛ, будут подаваться налоговыми агентами по ТКС. Исключение составляют те налоговые агенты, численность сотрудников которых составляет менее 25 человек.

2.2 Анализ механизма налогообложения доходов физических лиц налоговыми агентами, выявление проблем

Действующая система подоходного налогообложения содержит ряд проблем с точки зрения механизма взимания налогов. Законодательная определенность налогообложения является одним из его основополагающих принципов[32,с.67].

Одним из проблемных вопросов является определение объекта налогообложения по НДФЛ. Как справедливо отмечает В.В. Коровкин, под объектом налогообложения понимаются юридические факты, обусловливающие обязанность субъекта налогообложения уплатить налог, а под предметом налогообложения - признаки физического характера, с наличием которых связывается возникновение обязанности по уплате налога.

Объектом налога на доходы физических лиц является факт получения налогоплательщиком дохода в той или иной форме. При этом его получение связывается с возникновением у физического лица права собственности на денежные средства или имущество[30,с.25].

Основным критерием для отнесения тех или иных поступлений в адрес налогоплательщика является критерий их экономической выгодности.

Однако определения понятия "выгода" в налоговом законодательстве не содержится. А учитывая, что данное понятие является оценочным и может быть различно понято теми или иными лицами, выбранный законодателем способ определения дохода через экономическую выгоду является не совсем удачным. Исходя из статей главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, можно сделать вывод, что любые получаемые налогоплательщиком суммы или имущество являются для целей налогообложения его доходом, если они не входят в исчерпывающий перечень необлагаемых доходов, приведенный в Налоговом кодексе Российской Федерации[10].

Признавая доходом все поступления в адрес налогоплательщика, можно прийти к выводу, что доходом являются также денежные средства, получаемые налогоплательщиком на началах возвратности и срочности, в том числе по договорам займа и кредитным договорам, а также получаемые для исполнения поручения третьего лица, суммы убытков и возмещения имущественного ущерба, задолженности налогоплательщика по истечении срока исковой давности и другие, которые фактически не должны признаваться доходом[13,с.49].

Отсутствие у налогоплательщика дохода в вышеуказанных случаях не раз подтверждалось и судебной практикой. Так, в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19 декабря 2007 г. по делу N А48-733/07-14 сделан вывод, что получение денежных средств по договору займа нельзя признать доходом в том понимании, которое используется в главе 23 Налогового кодекса Российской Федерации, а в Постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 мая 2007 г. по делу N Ф09-4106/06-С2 и Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 7 ноября 2008 г. N 11714/08 установлено, что выданные под отчет денежные средства не являются доходом налогоплательщика в значении, придаваемом положениями ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации, и поэтому не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Подобная неоднозначность и нечеткость законодательных положений, касающихся определения объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц ведет к различной трактовке отнесения тех или иных сумм к объекту налогообложения налогом на доходы физических лиц, что в результате приводит к нарушению принципа установления законом объекта налогообложения, злоупотреблениям со стороны налоговых органов и, как следствие, нарушению прав налогоплательщиков[36,с.87].

В настоящее время все чаще возникают ситуации, когда работодатели привлекают иностранных работников, а это вызывает много сложностей в части налогообложения получаемого ими дохода. Зачастую основная сложность возникает в части определения налогового статуса. При определении налогового статуса физического лица организации необходимо учитывать 12-месячный период, предшествующий дате получения дохода физическим лицом, в том числе начавшийся в предыдущем календарном году. При практическом применении ст. 207 НК РФ, у организаций налоговых агентов наиболее часто возникают вопросы, связанные с определением 12-месячного периода, в рамках которого устанавливается резиденство [22,с.57]. Дни нахождения за пределами Российской Федерации независимо от цели выезда не учитываются, за исключением случаев, предусмотренных в п. 2 ст. 207 НК РФ.

На практике встречаются ситуации, когда с иностранным работником заключается трудовой договор на срок, превышающий 183 дня, т.е. фактически он уже является резидентом РФ. Какую ставку должен применить бухгалтер? Минфин РФ в своем письме от 03.07.2007 №03-04-06-01/207, указал, что определение налогового статуса исходя из предполагаемого (в том числе исходя из трудового договора) времени нахождения в РФ НК РФ не предусмотрено. Следовательно, облагать доход по ставке 13% работодатель сможет только после фактического документально подтвержденного времени нахождения физического лица в РФ[29,с.33].

В соответствии с пунктом 2 Порядка подтверждения статус налогового резидента Российской Федерации может оформляться в форме справки или путем заверения соответствующей формы, установленной законодательством иностранного государства.

Еще одним проблемным направлением в механизме исчисления и уплаты НДФЛ является вопрос о применении различных налоговых вычетов. Растет социальная напряженность и население готово использовать любую возможность увеличения своих доходов. Одной из таких возможностей является применение налоговых вычетов по НДФЛ[12,с.109].

Имущественный налоговый вычет, предоставляемый по факту приобретения жилья, в основе своей лишен какой-либо социальной направленности, так как противоречит требованию справедливости налогообложения. На практике вычет можно назвать вычетом для богатых: чем больше доход, тем проще приобрести жилье и тем больше сумма возврата, которую можно получить[16,с.103].

Процедура получения имущественного налогового вычета в тексте Налогового кодекса РФ прописана достаточно лаконично. Но это не значит, что данная процедура проста.

Если имущественный вычет предоставляет работодатель, то для его получения не надо дожидаться окончания года. Однако сотруднику все равно придется обратиться в свою налоговую инспекцию, чтобы подтвердить право на льготу. Бухгалтерия сможет уменьшить доход работника на сумму вычета лишь на основании специального налогового уведомления.

Для получения налогового вычета обязательным условием является заполнение физическим лицом Декларации о доходах (форма 3-НДФЛ) и предоставление ее в налоговую.

При заполнении формы Декларации значения показателей берутся из справок о доходах и удержанных суммах налогов, выдаваемых налоговыми агентами по запросу налогоплательщика, расчетных, платежных и иных документов, имеющихся в распоряжении налогоплательщика, а также из произведенных на основании указанных документов расчетов[31,с.87].

В декларации по НДФЛ можно не указывать доходы, освобождаемые от налогообложения, а также те, при получении которых налог полностью удержан налоговыми агентами.

Еще одной проблемой в механизме исчисления и уплаты налогов на доходы физических лиц является применение мер в отношении недобросовестных налоговых агентов. Налоговые агенты довольно часто для снижения отчислений в бюджет используют различные незаконные схемы. Например, «расходы на заработную плату, минуя налоги, принимают форму или неофициальных выплат, или «зарплатных схем» [35,с.28-29].

В случае несоблюдения налоговыми агентами возложенных на них обязанностей, к ним применяются налоговые санкции. Однако, можно говорить, что данные меры не являются серьезными по отношению к юридическому лицу и не являются стимулом для предупреждения совершения подобных нарушений в дальнейшем.

В соответствии с п. 1 и 7 ст. 75 НК РФ при нарушении сроков уплаты налога агент должен уплатить пени. Как правило, налоговые органы взыскивают и недоимку, и пени, однако это зависит от того, удержала организация у физического лица налог или нет. Если налоговый агент налог удержал, но не перечислил его в бюджет, налоговые органы имеют право взыскать штраф, сумму недоимки, пени. Если налоговый агент неправомерно не удержал и, соответственно, не перечислил сумму налога в бюджет, налоговые органы имеют право взыскать штраф, пени.

В абзаце 6 п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 отмечается: "Вместе с тем, учитывая компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода". В то же время предложенная формулировка вызывает сомнение, поскольку возможна ситуация, когда налогоплательщик уплатил налог, неправомерно не удержанный налоговым агентом, ранее срока, установленного законом для его уплаты[33,с.71].

Таким образом, на основании представленных проблем в механизме исчисления и уплаты НДФЛ налоговыми агентами, можно сделать вывод о том, что перед законодателями стоит серьезная задача по разработке и реформированию действующего механизма.

2.3 Пути совершенствования механизма исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц налоговыми агентами

Анализ практики подоходного налогообложения показывает, что действующие в западных странах механизмы преимущественно существенно отличаются от российских.

Рассматривая систему подоходного налогообложения, например, Швеции, можно отметить, что физические лица, признаваемые резидентами платят налог на доходы вне зависимости от местонахождения его источника. Нерезиденты же платят, налог только в части полученных доходов на территории Швеции. Швеция отличается одной из самых больших ставок по подоходному налогу, доходящая до 57%. [20,с.67]

При этом стоит отметить, что налогоплательщики достаточно редко прибегают к попытке уйти от уплаты налогов. Подоходное налогообложение в Швеции выступает серьезным механизмом перераспределения национального дохода страны. Кроме того, в части налогообложения доходов в Швеции предусматривается применение вычетов, равных размеру расходов, понесенных на получение самого дохода, который в дальнейшем будет подлежать налогообложению[23,с.107].

Можно выделить и ряд определенных особенностей относительно подоходного налогообложения во Франции, отличающих систему от российской. Налоговая система также предусматривает уменьшение величины доходов на величину понесенных расходов. Также предусмотрено снижение налоговой базы на величину расходов, понесенных на содержание престарелых родителей, например, или расходов на благотворительность. К понижающим расходам также относятся расходы на обеспечение охраны своего жилища, а также немаловажной статье расходов выступает расходы, понесенные на оплату обучения детей и другие.

Во Франции установлена прогрессивная шкала подоходного налогообложения. Говоря о величине ставок, можно отметить, что, например, в 2015 году ставка колебалась от 0 до 41 % в зависимости от величины получаемого физическим лицом дохода [28,с.59]