Файл: Аналитические регистры налогового учета по налогу на прибыль (Объект, предмет налогообложения по налогу на прибыль).pdf

Информацию для заполнения регистра бухгалтер взял из данных бухучета (по счетам 20, 26, 44, 91 и др.). В отчетном периоде фирма не осуществляла расходов, признание которых в НУ не совпадает с правилами БУ, поэтому корректировать данные бухучета не пришлось.

В результате оформления «доходного» и «расходного» РНУ специалисты ООО «Миллионер» грамотно рассчитали налог на прибыль. Если налоговые расходы фирмы превысили ее налоговые доходы и налогооблагаемая база по прибыли в каком-то из периодов (налоговом или отчетном) отсутствует, декларацию налоговикам все равно представить необходимо (п. 1 ст. 289 НК РФ).

Регистры налогового учета разрабатываются самой компанией, а их форма утверждается в качестве приложения к налоговой учетной политике. Они могут быть составлены в электронном виде или на бумаге — это значения не имеет. Главное — наличие в них обязательных реквизитов, установленных НК РФ. К информации, отражаемой в регистрах, предъявляется основное требование: все записи должны быть обоснованны и достоверны, а из содержания регистра должно быть понятно, как сформирована налогооблагаемая база.

Если регистры налогового учета на предприятии не ведутся, возможны штрафные санкции со стороны налоговиков по ст. 120 НК РФ.

3. Пути оптимизации налога на прибыль

Согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 г. оптимизация налогов - это такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании представленных законом прав, связанных с освобождением от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных форм предпринимательской деятельности, и, соответственно, оптимального выбора платежа. Налоговая оптимизация - это процесс, связанный с достижением определенных пропорций всех аспектов деятельности хозяйствующего субъекта в целом, осуществляемых им сделок и проектов. Оптимизация налога на прибыль ООО «Миллионер» является важнейшим моментом принятия предпринимательских решений, так как данный налог оказывает непосредственное воздействие на финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта исходя из принятой им экономической стратегии. Планирование налога на прибыль осуществляется при разработке учетной политики ООО «Миллионер», при заключении различных видов договоров. С учетом этого здесь только систематизируются основные направления оптимизации данного налога.

По своей сущности налоговая оптимизация ООО «Миллионер» не имеет ни чего общего, ни с уклонением от уплаты данного налога, ни с прямым сокращением налоговых выплат. На практике она проявляется в уменьшении размера налогооблагаемой прибыли и грамотном планировании налоговых выплат с учетом особенностей хозяйственной деятельности организации.

По мнению А.З. Дадашева, основными направлениями оптимизации налога на прибыль являются:

1) включение потерь и недостач в состав материальных расходов;

2) создание резервов, учитываемых в соответствии с Налоговым Кодексом РФ (далее НК РФ) при формировании налогооблагаемой прибыли;

3) применение повышающих коэффициентов для амортизируемых основных средств;

4) принятие в расходы арендные платежи, уплачиваемые организациями, применяющими УСН^[46].

В процессе функционирования любая организация может столкнуться с такими проблемами как потери, недостачи, например, при хранении, транспортировке, упаковке и т.д. Такие убытки в соответствии со ст. 254 НК РФ можно учесть в составе материальных расходов, которые в свою очередь, будут включаться в налоговую базу в пределах норм естественной убыли. Данные нормы утверждаются на уровне Правительства по различным отраслям, причем организация может самостоятельно разработать нормативы потерь в виде технологических карт или аналогичных локальных документов. Подобные убытки организация должна подтвердить документально - отчетами, актами, товарно-транспортными накладными и т.д. Стоит обратить внимание, что в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ и Определением ВАС РФ от 18.06.2009 г. налогоплательщик может учесть даже потери сверх нормативов, ведь данные затраты организации не являются нормируемыми^[47].

Налоговая нагрузка по налогу на прибыль по различным причинам может неравномерно распределяться в течение года, что отрицательно влияет на деятельность организации. Добиться более равномерного учета расходов с начала налогового периода, а также увеличить расходы и соответственно снизить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налогоплательщик может за счет создания различных резервов^[48]. В соответствии с положениями гл. 25 НК РФ, налогоплательщики, использующие в целях налогообложения метод начисления, вправе создавать определенные виды резервов, которые должны подтверждаться документально (таблица 3).

Таблица 3

Документальное оформление резервов^[49]

Налогоплательщику, принявшему решение о создании резервов, необходимо закрепить в учетной политике способы расчета и порядок их создания.

Например, порядок формирования резервов по сомнительным долгам регулируется ст. 266 НК РФ^[50]. Законодательство четко устанавливает, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена залогом, поручительством либо банковской гарантией^[51]. Сумма резерва определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней: в сумму резерва включается 100% выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней: в сумму резерва включается 50% задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 календарных дней, сумма созданного резерва не увеличивается^[52].

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ. При создании данного резерва налогоплательщику необходимо помнить, что в налоговом учете на размер создаваемого резерва введены некоторые ограничения, а именно: сумма создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода.

В письме Министерства Финансов от 12.11.2009 г. дано разъяснение, что данную выручку для расчета организация должна брать без НДС. Неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам в отчетном периоде может быть перенесена на следующий период, при этом сумма вновь созданного резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего периода. Проанализировав некоторые письма МинФина в части данного вопроса, можно отметить, что для формирования резерва в налоговом учете подходят вовсе не любые долги перед организацией, а именно:

• задолженность, образовавшаяся из-за неисполнения (в срок, установлены договором) агентами по сбору платежей, обязанности по перечислению денежных средств, собранных от абонентов на счет организации оказывающей услуги;
• задолженности по платежам за несвоевременный возврат предмета лизинга, уплачиваемым на основании признания их должником или вступившего в силу решения суда;
• задолженность по договорам займа и задолженность по договору уступки права требования;
• задолженность по авансам выданным^[53].

Следующий способ заключается в применении повышающих коэффициентов для основных средств. Например, для того, что бы снизить налогооблагаемую базу, налогоплательщику необходимо подтвердить, что оборудование работает слишком интенсивно или в условиях агрессивной среды (ст.259.3 НК РФ). Доказывание таких отягчающих условий можно, если оборудование используется в северных регионах или на заводах, функционирующих 24 часа. Но стоит отметить, что применять данный коэффициент можно только когда основное средство в соответствии с документацией производителя предназначено для использования в условиях агрессивной среды, но эксплуатируется в режиме, не предусмотренном технической документацией. Данное разъяснение изложено в письмах МинФина Россиии ФНС. Другими словами, специально разработанные основные средства для агрессивной среды нельзя амортизировать в ускоренном порядке^[54].

Что касается налогоплательщиков, использующих основные средства в работе повышенной сменности и применяющих специальный коэффициент 2, то здесь Министерство Финансов РФ в письме от 30.05.2008 г. устанавливает четное определение повышенной сменности, исходя из которого три смены или больше (24 часа) является как таковой повышенной сменностью. Однако по логике, нормальный режим - это одна смена, а все что больше - отклонение. Но судьи в этом плане зачастую на стороне налогоплательщиков (например, Постановление ФАС Западно - Сибирского округа от 15.09.2008 г.)^[55].

Во избежание неприятностей с налоговыми органами, налогоплательщику помимо учетной налоговой политики, следует отразить применение повышающего коэффициента амортизации по сменности в приказах руководителя о работе в многосменном режиме и применении специального коэффициента в отношении конкретных основных средств. Кроме того, в организации должен ежемесячно составляться документ, обосновывающий перечень объектов, работающих в условиях повышенной сменности. Это должно подтверждаться и табелем учета рабочего времени сотрудников^[56].

Помимо этого налогоплательщик вправе применить к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2^[57]:

• в отношении собственных основных средств, если налогоплательщик является сельскохозяйственной организацией промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);
• в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков-организаций, имеющих статус резидента промышленно- производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны;
• в отношении амортизируемых основных средств, имеющих высокую энергетическую эффективность или высокий класс энергетической эффективности. Данный перечень объектов установлен Правительством РФ.

Если организация приобрела основное средство по договору лизинга (за исключением объектов, относящихся к первой-третьей амортизационной группе) или использует объекты только для осуществления научно-технической деятельности, то он вправе применить повышающий коэффициент, но не выше 3^[58]. Последний указанный способ состоит в том, что организация должна передать свое имущество компаньону на «упрощенке» а затем его арендовать. Разберем более подробно в несколько этапов^[59].

1 этап. Передача оборудования. Здесь организации зачастую передают основное средство (которое амортизировало у себя на балансе) проверенным партнерам под видом взноса в уставный капитал, в целях избежания НДС. При этом должны соблюдаться следующие условия:

• доля участия организации в уставном капитале партнера не должна превышать 20% (для непризнания взаимозависимыми лицами);
• вклад в уставный капитал не должен превышать 25% самого уставного капитала, в противном случае, партнер утратит право применять УСН.