Файл: Цели и задачи налогового учета (Налоговый учет: нормативное правовое регулирование).pdf

- представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты);

- представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

- представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года;

- представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Исходя из формулировки предмета бухгалтерского учета можно определить предмет налогового учета. Им выступает финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта, в результате которой возникают обязательства по начислению (удержанию) и уплате налогов и сборов [20]. Объектами налогового учета являются объекты налогообложения, указанные в п. 1 ст. 38 НК РФ [13]: "реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога".

В Информационном сообщении определены объекты налогового учета по налогу на прибыль организаций - "имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов" (абз. 6 Информационного сообщения). Метод налогового учета - это совокупность способов и приемов ведения налогового учета. Среди них прежде всего необходимо выделить элементы метода бухгалтерского учета, используемые также и в налоговом учете, - это документирование, оценка и отчетность [21].

Документирование - это элемент метода бухгалтерского учета, который применяется и в налоговом учете. Документирование бухгалтерского учета - способ первичного отражения объектов бухгалтерского учета путем документального оформления их движения. "Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом" (п. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). "Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета" (п. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ) [7].

Документирование налогового учета - способ первичного отражения объектов налогового учета (налогообложения) путем документального оформления их движения. Каждый факт хозяйственной жизни, в результате которого возникают обязательства по начислению (удержанию) и уплате налогов и сборов, подлежит оформлению первичным учетным документом. Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в бухгалтерских и/или налоговых регистрах. "Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера)" (абз. 9 ст. 313 НК РФ) [13].

Обратимся к Методическим рекомендациям, которые объясняют применение как бухгалтерских, так и налоговых регистров: "Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения... соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленному правилами бухгалтерского учета, данные налогового учета могут быть получены из регистров бухгалтерского учета", а "регистры бухгалтерского учета могут быть заявлены налогоплательщиком как регистры налогового учета" (разд. 9 Методических рекомендаций) [11]. Равноценность регистров бухгалтерского и налогового учета доказывают и положения п. 3 ст. 120 НК РФ, где под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения "понимается отсутствие... регистров бухгалтерского учета или налогового учета". Оценка - это способ стоимостного измерения объектов налогообложения. Общие правила оценки регламентированы п. 1 ст. 105.3 НК РФ. Для целей НК РФ "цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными" [14].

При этом оценка объектов налогового учета может быть установлена отдельно по налогу, операции, виду имущества и т.п. [13]/

Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает собственные специальные методы [13. 14]:

- методы признания доходов и расходов (ст. ст. 271 - 273 НК РФ);

- методы начисления амортизации (п. 1 ст. 259 НК РФ);

- методы оценки покупных товаров при их реализации (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ) и др.

Исходя из норм НК РФ и правил, установленных для ведения бухгалтерского учета, можно выделить правила ведения налогового учета [16]:

1) исходя из вторичности налогового учета по отношению к бухгалтерскому учету его объекты так же, как и объекты бухгалтерского учета, подлежат денежному измерению в валюте Российской Федерации. Если стоимость объектов бухгалтерского учета выражена в иностранной валюте, то она подлежит пересчету в валюту Российской Федерации (ст. 12 Закона N 402-ФЗ). Денежное измерение подтверждается и положениями п. 1 ст. 8 НК РФ: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований" [15]. Сущность принципа денежного измерения раскрывается в п. 3 ст. 274 НК РФ: "Доходы и расходы налогоплательщика в целях настоящей главы учитываются в денежной форме";

2) в бухгалтерском учете имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации. По налогу на имущество организаций объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объекта основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ). В налоговом законодательстве это правило также декларируется в отношении амортизируемого имущества при исчислении налога на прибыль организаций;

3) "бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации" (п. 3 ст. 6 Закона N 402-ФЗ). Налоговый учет ведется непрерывно с даты постановки на налоговый учет в налоговых органах до даты снятия с учета. Постановка на налоговый учет осуществляется в день регистрации организации в качестве юридического лица и физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, а заканчивается в день ликвидации (реорганизации) юридического лица и прекращения деятельности индивидуального предпринимателя [17]. Данное правило подтверждается порядком начисления амортизации имущества. Амортизация имущества начисляется в период функционирования организации и прекращается при ее ликвидации или реорганизации (п. 5 ст. 259 НК РФ) [14]. "Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения" налогом на прибыль организаций (разд. 9 Методических рекомендаций);

4) "бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета" (п. 3 ст. 10 Закона N 402-ФЗ). Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. В налоговом учете не используются двойная запись и счета бухгалтерского учета. В налоговом учете нет синтетического учета, но есть аналитический учет [17]. Например, в абз. 1 ст. 323 НК РФ говорится об аналитическом учете амортизируемых объектов. "Аналитический учет данных должен быть организован налогоплательщиком так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы" по налогу на прибыль организаций (разд. 9 Методических рекомендаций) [10];

5) текущие затраты на производство продукции и капитальные затраты (вложения) в бухгалтерском учете учитываются раздельно. В налоговом учете расходы на формирование стоимости амортизируемого имущества учитываются также отдельно от текущих расходов. "Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение... сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ" (п. 1 ст. 257 НК РФ) [14]. Итак, мы выделили правила ведения налогового учета и дали им нормативное обоснование. Исходя из вышеизложенного можно утверждать, что теоретические основы налогового учета полностью прописаны в Налоговом кодексе Российской Федерации, несмотря на то что они рассредоточены по всему его тексту.

2. ДЕЙСТВУЮЩАЯ ПРАКТИКА ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИИ

2.1. Построение налогового учета в организации

Что собой представляет налоговый учет? Если сформулировать кратко - это сгруппированная информация на основе первичных документов для определения налоговой базы в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом РФ (НК РФ). На сегодняшний день налогом является обязательный платеж, который органы государственной власти взимают с юридических и физических лиц для поступления денежных средств в бюджеты различных уровней. Экономика налога состоит из части валового общественного продукта, включающей стоимость материальных благ, которые создаются в стране за определенный период на этапе распределения и отходят от производителей в пользу государства, создавая таким образом фундамент для его существования [7].

Экономическая функция раскрывает сущность, внутреннее содержание и назначение потенциала налога как категории и системы реализации налогообложения [13]. Роль налогов остается спорной, так как исторически на разных стадиях развития меняются и проявляются различные ее функции. Исследуя предмет положительной динамики экономической теории, изучающей факты и события, получаем конечные результаты при ее использовании [12]. Налоговое планирование позволяет рассчитать потребности бюджетов различных уровней, оценить налоговый потенциал отдельных регионов, прогнозировать объемы налоговых поступлений в бюджеты и внебюджетные фонды государства, утвердить бюджеты, определить размер бюджетного дефицита, разработать контрольные задания по бюджетам различных уровней, определить долевое распределение налоговых ставок и льгот по отдельным отраслям хозяйственной деятельности.

Регулирование налогов осуществляют законодательные и исполнительные органы, в результате чего изменяются сроки уплаты налогов и сборов, устанавливаются налоговые льготы, что способствует созданию оптимальной налоговой системы [2]. При налоговом регулировании вытекает такой фактор, как финансовая помощь - это субсидии, дотации, субвенции и т.д., что создает условия для поддержки хозяйствующих субъектов, обеспечивая тем самым доходность бюджетов, и для развития отдельных отраслей экономики при вливании свободных денежных средств для инвестиций в развитие экономики.

Определение значения налогообложения играет важную роль. Это особенность построения налогов, сфера их применения, направление налоговой политики предприятия [19]. Учет налогов отражает формирование суммы доходов и расходов, фиксирует долю расходов, учитываемую для целей налогообложения в текущем налоговом отчетном периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, формирование сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом, исходя из [4]:

- первичных учетных документов (включая справку бухгалтера);

- аналитических регистров налогового учета;

- расчета налоговой базы.

Формы аналитических регистров, являющиеся документами для налогового учета, должны содержать следующие реквизиты:

- наименование регистра;

- период (дату) составления;

- измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;

- наименование хозяйственных операций;

- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Содержание данных налогового учета (в том числе показателей первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к такой информации, обязаны хранить налоговую тайну [9]. Составление налоговых деклараций и других документов является необходимым условием формирования полной информации об учете всех операций, которые ведутся на предприятии [8]. Налоговый учет является одной из неотъемлемых частей работы организации. Правильность ведения учета дает возможность организации успешно развиваться в условиях меняющихся требований в налоговом законодательстве и налоговых органов.

2.2. Ведение налогового учета на предприятии

В отличие от бухгалтерского учета, где все регламентировано, в налоговом учете нет жестких стандартов и правил. Налоговый кодекс предоставляет бухгалтеру свободу выбора и предполагает, что фирма самостоятельно решит, как вести налоговый учет.

Существует два способа [6]:

1. Наиболее целесообразно строить налоговый учет на основе бухгалтерского. Для этого, прежде всего, нужно четко определить, в чем правила налогового и бухгалтерского учета одинаковы, а в чем они различаются.

┌─────────┐ ┌─────────────┐ ┌───────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐