Файл: Основные этапы формирования налогового учета в России. (ИСТОРИЯ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В РОССИИ).pdf

2.1. ОСНОВНЫЕ ТЕНДЕНЦИИ И ПЕРСПЕКТИВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В РОССИИ

Во всем мире развитие систем регулирования бухгалтерского учета идет в сторону его полного обособления от каких бы то ни было налоговых вопросов. Этот процесс благоприятно сказывается и на качестве бухгалтерской отчетности, и на эффективности налогообложения. Бухгалтерский учет освобождается от факторов, способствующих искажению отчетных показателей. ^[21]

В свою очередь, налоговый учет освобождается от многочисленных бухгалтерских элементов, не связанных напрямую с налогообложением и потому лишних. Существует несколько мнений по классифицированию учета. ^[22]

На современном этапе дифференциация бухгалтерского учета в России подразумевает 3 формы учета: управленческий, бухгалтерский и налоговый.

Бухгалтерский (финансовый) и налоговый учет удовлетворяет потребности государства и внешних пользователей в информации о предприятии, а управленческий учет направлен внутрь компании, служит целям управления и повышения эффективности работы компании.

Бабаев Ю.А. считает, что бухгалтерский учет состоит из четырех самостоятельных частей: теории бухгалтерского учета, финансового учета, управленческого учета и налогового учета. Реформирование бухгалтерского учета в России потребовало разделения бухгалтерского учета на две подсистемы: финансовый учет и управленческий.

С принятием гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в бухгалтерском учете появилась еще одна подсистема – налоговый учет. Налоговая система России, действующая с 1992 года, послужила мощным толчком преобразования функциональной роли, значения и содержания бухгалтерского учета, превратив его из средства информационного отражения объективно существующих факторов хозяйственной деятельности в активный инструмент управления экономикой.

Сегодня, по истечению более чем двадцатилетней практики формирования рыночной экономики, в сфере бухгалтерского учета и налогообложения произошли существенные изменения, которые, в конечном счете, привели к взаимопроникновению и сильному взаимодействию указанных систем.

Исследование этой взаимосвязи, оценка граней и уровня взаимного воздействия, уточнение места каждой из этих функций в системе рыночных регуляторов является достаточно актуальной и интересной научной и практической проблемой современной экономической науки. ^[23]

---

Изменения, коснувшиеся системы налогового учета после его законодательного закрепления, практически не рассмотрены в научной литературе.

В частности, только несколько авторов анализируют изменения, происходящие после 2002 года (Бодрова Т.В., Башкатов В.В., Калинская М.В., Королева Л.П., Власова Т.А., Разуваева К.В.). ^[24]

Проведенный анализ взглядов на классификацию этапов развития налогового учета в России позволил нам сформировать свое видение к созданию системы налогового учета в России.

Выделена совокупность стадий развития налогового учета, охватывающая различные состояния данной системы, и систематизирована в 4 этапа:

1. Преобразование

2. Зарождение

3. Становление

4. Развитие

Представленная систематизация этапов эволюции налогового учета поможет проследить развитие учетной системы для целей налогообложения от концепции единства к параллельности, выявить причинно-следственную связь реформирования налоговой системы РФ и появления новых приемов учета в сфере налогообложения. ^[25]

Перед началом зарождения налогового учета наблюдаются глубокие изменения в условиях экономической жизни, в частности, в системе бухгалтерского учета и налоговой системе страны. Как отмечает Севастьянова Т.В. «происходившие в то время изменения бухгалтерского и налогового законодательства имеют единую направленность – это «точечное», несистемное разделение правил признания отдельных видов доходов и расходов организаций». ^[26]

Во-первых, вводится ФЗ РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», который формирует информационное поле в системе налогообложения по средствам законодательного закрепления прав и обязанностей налогоплательщиков и налоговых органов, а также устанавливает перечень налогов.

Во-вторых, появляются первые расхождения в учете для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Так, с принятием ФЗ РФ от 27 декабря 1991 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Вводятся различные показатели: в бухгалтерском учете – «балансовая прибыль или убыток», для целей налогообложения – «валовая прибыль», «положительные курсовые разницы», которые не учитываются для целей налогообложения, но учитывались в бухгалтерском учете.

Ценности, полученные безвозмездно, влияли на формирование финансового результата для целей налогообложения, но не отражались в отчете о финансовых результатах по данным бухгалтерского учета.

---

Таким образом, проведенное исследование позволило установить, что первый этап – преобразование характеризуется только предпосылками к формированию новой системы, взаимосвязь налогообложения и бухгалтерского учета остается достаточно тесной, отсутствует определенный порядок организации и ведения учета для целей налогообложения, а также понятийный аппарат. ^[27]

Зарождением налогового учета, на наш взгляд, следует считать с момента законодательного закрепления определения «для целей налогообложения» – Постановление Правительства РФ от 01.07.1995г. № 661. Для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

Также впервые официально установлено, что порядок формирования финансовых результатов по бухгалтерскому учету есть самостоятельный учетный процесс, который может и не совпадать с налогово-учетным формированием финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, поскольку он подчиняется специальным правилам.

После 1 июля 1995 года практически все ведущие экономисты и финансисты страны единодушно высказались о том, что наступило время налогового учета, учета для целей налогообложения.

Также зарождение налогового учета на этом этапе подтверждает интервью с заместителем министра финансов РФ Шаталовым С.Д. в журнале «Бухгалтерский учет» (№12 за 1995г.): «бухгалтерский учет коверкается и ломается под воздействием налогообложения, хотя по существу должен решать иные задачи… В России пришло время разделить эти два вида учета, при этом предполагается взять за основу французский подход, конечно, не копируя его полностью».

Таким образом, этап зарождения ознаменовался постепенным формированием системы учета для целей налогообложения путем утверждения нормативно-правовых актов, приводящих к отделению бухгалтерского учета прибыли от порядка ее налогообложения, соответственно существенным различиям в систематизации доходов и расходов по данным бухгалтерского и налогового учета.

Значимый этап в истории эволюции системы налогового учета – становление. Он начинается с принятия гл.25 НК РФ, в которой дано определение налоговому учету и сформированы правила его ведения. Уже к концу 2002 года было принято ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль, которое представляет собой алгоритм перехода от налога на бухгалтерскую прибыль к налогу на прибыль по законодательству о налогах и сборах. ^[28]

---

Существенно изменена упрощенная система налогообложения с 1 января 2003г., когда вступила в силу гл.26.2 «Упрощенная система налогообложения». Необходимо отметить, что этап становления – это процесс, главная особенность которого состоит в том, что законодательно налоговый учет уже сформирован, но система еще не приобрела завершенной формы. С этого момента начинается этап развития. ^[29]

В соответствии с приказом Минфина РФ от 01 июля 2004 года № 180 «Об одобрении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу» взят курс на сближение бухгалтерского и налогового учета: «налоговая отчетность должна составляться на основе информации, формируемой в бухгалтерском учете, путем корректировки ее по правилам налогового законодательства».

В 2005 году был внесен ряд существенных изменений в главу 25 «Налог на прибыль» НК РФ. Большинство внесенных изменений связано с тем, что практика применения главы 25 НК РФ показала необходимость уточнения отдельных ее норм в целях упрощения учета отдельных объектов налогообложения, а также сближения налогового и бухгалтерского учета.

Изменения коснулись вопросов организации налогового учета: порядка признания в целях налогообложения прямых и косвенных расходов, незавершенного производства, определения расходов по торговым операциям, а также учета отдельных объектов налогообложения: резерва по сомнительным долгам, неотделимых улучшений арендованного имущества, материально-производственных запасов, амортизационной премии и др.

С 1 января 2007 г. в ст. 11 НК РФ появилось определение учетной политики для целей налогообложения. Начиная с конца 2011 года, в развитии налогового учета можно выделить новый виток – это налоговый учет консолидированных групп налогоплательщиков (КГН).

Различия между регистрами бухгалтерского и налогового учета заключаются в таких элементах как налоговые преференции и отдельные виды расходов, используемые для минимизации налоговых платежей. Исходя из этого, можно сделать вывод о том, что составление налоговой отчетности полностью на основе бухгалтерского учета нецелесообразно.

Развитие системы налогового учета последних лет имеет направленность обратную той, которая была на этапах зарождения и становления.

Государством выбран вектор развития на упрощение налогового учета. Обсуждение вопроса сближения бухгалтерского и налогового учета началось в 2013-2015 годах, когда данная проблема нашла свое отражение в Бюджетном послании Президента РФ, Основных направлениях налоговой политики и т.д.

---

Однако нет единой позиции по данному вопросу. Так, Министерство финансов РФ считает, что подготовка налоговой отчетности на основе данных бухгалтерского учета нерациональна, потому что может оказать негативное влияние на собираемость налога на прибыль. Противоположной точки зрения придерживается ФНС РФ, предлагая системные меры по исключению из гл.25 НК РФ положений, препятствующих использованию норм бухгалтерского учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

На первый взгляд, позиция ФНС РФ кажется наиболее обоснованной и правильной, т.к. позволит упростить ведение бизнеса, улучшить инвестиционный климат.

С другой стороны, в период глобализации и интеграции национальных учетных систем в международное пространство не стоит забывать о конфликте принципов, применяемых при налогообложении и МСФО. Например, налогообложение придерживается принципа всеобщей определенность и ясности налогового законодательства и не может основываться на оценочных суждениях бухгалтера, роль которых велика в МСФО.

Минфин России подготовил законопроект, предусматривающий упрощение налогового учета. Упрощение заключается в следующих действиях:

- методы списания стоимости запасов в расходы будут уточнены. При этом обеспечат сближение бухгалтерского и налогового учета;

- в зависимости от учетной политики, возможность амортизации малоценного имущества;

- признание убытков от уступки прав требования на дату уступки права требования;

- изменение переоценки обязательств, которые выражены в иностранной валюте, а также учет доходов и расходов в виде суммовых разниц.

Таким образом, существующая система налогового учета в России продолжает оставаться объектом реформирования. Однако следует отметить, что программа сближения бухгалтерского и налогового учета может явиться противоречивой, т.к. на сегодняшний день идет тенденция на сближение российского учета и международных стандартов, что обуславливает увеличение различий между бухгалтерским и налоговым учетом.

Стандарты МСФО требуют при составлении отчетности представлять информацию, полностью независимую от налоговых норм. В связи с этим, исследуемые предприятия нефтепродуктообеспечения, составляющие отчетность по МСФО и USGAAP, ведут полностью обособленный налоговый учет, не подстраивая бухгалтерский учет под налоговые требования.

Сегодня немногие компании представляют отчетность по МСФО, как правило, это делают крупные игроки рынка. Всем остальным знание международных принципов и методов формирования отчетности поможет лучше подготовиться к реформе национальных стандартов и понять порядок их применения.

---