Файл: Методология организации налогового учета прибыли предприятия.pdf

В действующих положениях по бухгалтерскому учету в России предусматриваются следующие виды прибыли, а точнее последовательность формирования нераспределенной прибыли (убытка):

− бухгалтерская прибыль;

− валовая прибыль;

− прибыль от продаж;

− прибыль до налогообложения;

− прибыль от обычных видов деятельности;

− чистая нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).^[18]

С позиций налогообложения прибыли, введенных гл. 25 Налогового кодекса, прибыль возникает как разница между доходами и расходами. Налоговый учет, вводимый в соответствии с требованиями гл. 25 Налогового кодекса, максимально близко отождествляет понятие прибыли для целей налогообложения с понятием валовой прибыли по бухгалтерскому учету.^[19]

Налогообложение прибыли в современных условиях является одним из основных инструментов формирования доходов бюджетов различного уровня и налогового регулирования. Первыми на путь налогообложения прибыли предприятий как формы подоходного налогообложения встали Германия и США. Вначале ХХ в. практически все ведущие страны вступили в эпоху корпорационного налогообложения.^[20]

Субъектом подоходного налогообложения предпринимателей были акционерные общества, коммандитные общества, товарищества, общества с ограниченной ответственностью.

Объектом налога был чистый доход, т. е. валовой доход за вычетом издержек, платежей по кредитам, амортизации, страховых платежей и уже уплаченных прочих налогов (как правило, идущих в местный бюджет).

Современный характер налогообложения прибыли предприятий в Российской Федерации соответствует мировому уровню. В настоящее время идет активное реформирование налоговой системы России, процесс приближения форм и методов налогообложения к наиболее рациональным мировым системам.^[21]

Во времена нэпа государственные и кооперативные предприятия уплачивали налог с дохода. В ходе реформ 30-х гг. была введена «двухканальная система»: чистый доход предприятия расщеплялся на два элемента - прибыль и налог с оборота, однако оба эти платежа не признавались налоговыми.

С 1966 г. предприятия стали уплачивать три платежа из прибыли: плата за фонды, фиксированные (рентные) платежи и свободный остаток прибыли. В 70-х гг. начался крупномасштабный эксперимент по переводу отдельных отраслей на нормативно-долевой метод распределения прибыли. В 1977г. эта модель была распространена на все юридические лица. Суть ее состояла в следующем: для предприятия заранее определялся процент прибыли, передаваемой в бюджет, и процент, оставляемый в его распоряжении, без права вышестоящих органов менять это соотношение в течение календарного года.^[22]

Следующий эксперимент проводился в 1983-1984 гг., причем «сверху» государством устанавливались для каждого предприятия индивидуальные нормативы по отчислениям от прибыли, а остаток шел предприятиям. В середине 1990-х годов предпринимается попытка введения в СССР линейного налога на прибыль, который стал взиматься со всех юридических лиц, кроме иностранных. Но после распада СССР этот налог был упразднен.^[23]

В декабре 1991 года одновременно были приняты законы о налоге на доход и о налоге на прибыль предприятий и организаций. В дальнейшем выбрали второй вариант, но по банковскому и страховому видам деятельности в 1992-1993 гг. взимался налог с дохода.

27 декабря 1991г. принимается закон 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». К нему за период его десятилетнего действия было принято более 25 поправок и изменений.^[24]

Отсюда можно сделать вывод, что, пожалуй, ни один налог в России не претерпел столь многочисленных изменений и преобразований, как налог на прибыль.

С 1 января 2002г., согласно гл.25 НК, введен новый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Преобразования в методике определения прибыли для целей налогообложения и порядке исчисления налога на прибыль следует весьма пристально анализировать и с точки зрения роли этого налога в формировании доходов бюджетов всех уровней.^[25]

Существенным условием для подтверждения достоверности исчисления налоговой базы по налогу на прибыль с 1 января 2002 года является то, что налогоплательщики определяют налогооблагаемую прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода по данным налогового учета. До 1 января 2002 года размер налоговых обязательств перед бюджетом по налогу на прибыль определялся на основании данных бухгалтерского учета. Таким образом, глава 25 Налогового кодекса РФ в отношении исчисления налога на прибыль устанавливает приоритет налогового учета перед бухгалтерским учетом.^[26]

Однако введение налогового учета не означает, что данные бухгалтерского учета не могут использоваться для расчета налоговой базы. В том случае, если порядок отражения и группировки хозяйственных операций и объектов в первичных документах бухгалтерского учета совпадает с правилами ведения налогового учета по главе 25 НК РФ, то налогоплательщики вправе использовать данные бухгалтерского учета в целях налогообложения.^[27]

Поскольку правила бухгалтерского учета с целью формирования бухгалтерской отчетности в отношении группировки учетных данных на высших уровнях учета фактически не совпадают с порядком формирования налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ, то практически всем предприятиям следует организовать самостоятельную учетную систему в целях налогообложения прибыли.^[28]

Система налогового учета может быть построена на основе данных регистров бухгалтерского учета (в этом случае регистры бухгалтерского учета должны быть снабжены соответствующими реквизитами для придания им статуса регистров налогового учета) с их последующей перегруппировкой по правилам налогообложения, так и на основе самостоятельно формируемых регистров налогового учета, не имеющих отношения к бухгалтерскому оформлению этих финансово-хозяйственных операций.^[29]

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Основное правило определения прибыли и в бухгалтерском, и в налоговом учете едино: прибыль определяется как разница между суммой всех доходов и суммой всех расходов.

Основными проблемами в исчислении налога на прибыль и главной задачей в развитии налоговой науки является задача простоты исчисления этого налога и постепенное сближение бухгалтерского и налогового учета, а также укрепление и дальнейшее повышение роли прямого налогообложения в бюджете страны. Налог на прибыль среди доходных источников консолидированного бюджета занимает второе место, и его роль в доходе бюджета с каждым годом возрастает.

1.3 Особенности ведения налогового учета на прибыль

Налоговый учет требует от налогоплательщиков (включая постоянные представительства) ведения отдельных регистров для целей налога на прибыль. Правила налогового учета могут отличаться от обязательных принципов российского бухгалтерского учета (например, в отношении амортизации, признания расходов на выплату процентов и т.п.). ^[30]

Методология, применяемая в целях учета налога на прибыль, должна быть четко изложена в политике налогового учета компании-налогоплательщика. После того как политика налогового учета выбрана, она не может быть изменена в течение финансового года, за исключением случаев, когда необходимо вносить поправки в связи с изменением законодательства.^[31]

Налогооблагаемая прибыль рассчитывается путем вычета расходов из общей суммы доходов в соответствии с регистрами налогового учета. Доход обычно определяется по методу начислений. Использование кассового метода учета допустимо только в случае, если средняя выручка с продаж в течение четырех кварталов подряд составляет менее 1 млн руб., за вычетом НДС за квартал.^[32]

Расходы подлежат вычету из налогооблагаемой базы, если они были понесены в целях получения дохода, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Некоторые категории расходов отнесены НК к не подлежащим учету при определении налогооблагаемой базы. Допускается предоставление консолидированной отчетности по налогу на прибыль при условии, что материнская компания владеет долей участия не менее 90% в дочерних компаниях и общий объем НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ составляет не менее 10 млрд руб. Кроме того, совокупная выручка группы должна составлять не менее 100 млрд руб., а совокупные активы должны составлять не менее 300 млрд руб. Соответственно, лишь несколько крупнейших российских компаний имеют возможность предоставлять консолидированную отчетность по налогу на прибыль.^[33]

Максимальная ставка налога на прибыль составляет 20%, включая 2%, уплачиваемые в федеральный бюджет, и 18% – в региональный бюджет. При этом ставка регионального налога на прибыль может быть снижена до 13,5% по решению властей субъекта федерации. Определенные виды прибыли облагаются налогом, удерживаемым у источника по фиксированной ставке, установленной в НК.^[34]

Безвозмездное получение активов от материнской компании, дочернего общества или от физического лица не считается налогооблагаемым доходом:

• если доля принимающего или передающего лица в уставном капитале другой стороны сделки составляет более 50% (исключение составляют передающие лица, зарегистрированные в одной из стран, включенных в список Министерства финансов (офшорные зоны));
• доля передающего имущество физического лица в уставном капитале принимающей компании составляет более 50%;
• полученное имущество (за исключением денежных средств) не будет реализовано в течение одного года с момента получения.^[35]

Получение от акционера (участника) имущества, имущественных и неимущественных прав в целях увеличения чистой стоимости активов, а также прощение им долга и реинвестирование дивидендов, причитающихся ему, но не полученных им, не приводят к образованию налогооблагаемого дохода вне зависимости от доли участия.^[36]

В настоящее время законодательство не предусматривает других льгот по налогу на прибыль. Убытки для целей налогообложения переносятся на следующие периоды (годы) в течение 10 лет.^[37]

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.^[38]

При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

2. Методология организации налогового учета прибыли предприятия

2.1 Налог на доходы, взимаемый у источника

Если экономический агент получает в России доход, который не относится к ПП (например, арендную плату, роялти, проценты дивиденды, доход от фрахта и т.п.), налог на такой доход взимается у источника выплаты. Доход, полученный от ведения в России деятельности, не приводящей к образованию ПП (например, от оказания разовых консалтинговых услуг), освобожден от налога, взимаемого у источника.^[39]

Прибыль, полученная представительством или филиалом в России, при репатриации в головную организацию, налогом, взимаемым у источника, не облагается, при этом средства, вырученные от реализации имущества при их ликвидации, подлежат обложению налогом, взимаемым у источника.^[40]

Ставка налога на доход, взимаемого у источника, может колебаться в зависимости от типа налогооблагаемого дохода.

В отношении дивидендного дохода применяются следующие ставки налога:

• 0% – на дивиденды, выплачиваемые российскому юридическому лицу, если данное РЮЛ на протяжении 365 дней подряд владело не менее чем 50% акций выплачивающей дивиденды компании, при условии, что выплачивающая дивиденды компания не является резидентом офшорной;
• 13% – на получаемые российским юридическим лицом дивиденды от российского или иностранного юридического лица;
• 15% – на дивиденды, выплачиваемые российским юридическим лицом иностранному юридическому лицу.^[41]