Файл: ПОНЯТИЕ И СОСТАВ НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ.pdf

Причинно-следственная связь между деянием и вредными последствиями является еще одним основным элементом объективной стороны состава налогового правонарушения. Значение причинно-следственной связи наиболее ярко проявляется при рассмотрении материальных составов налоговых правонарушений. Так, например, если отсутствует причина (совершение неправомерных действий), то нет и следствия (неуплаты, или неполной уплаты сумм налога), значит, отсутствует событие налогового правонарушения (ст. 109 НК РФ) и лицо нельзя привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ. Не редки ситуации, когда одно и то же деяние может повлечь различные следствия.

Факультативные признаки объективной стороны состава налогового правонарушения являются отягчающими или смягчающими вину лица обстоятельствами

Законодатель в пунктах 1 и 2 ст. 112 НК РФ называет ряд обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленный в п.1 ст. 112 НК РФ не является исчерпывающим. Суд, либо должностное лицо, рассматривающее дело о налоговом правонарушении может признать, и иные обстоятельства в качестве смягчающих. С наличием или отсутствием смягчающих обстоятельств связывается размер налоговой санкции, например уменьшая ее не менее чем в 2 раза по сравнению с соответствующим размером, установленной в конкретной статье гл. 16 НК РФ.

К факультативным признакам относятся также обстоятельства отягчающие ответственность. На настоящий момент НК РФ предусмотрел только одно обстоятельство, наличие которого в соответствии с п.4 ст. 114 НК РФ влечет увеличение налоговой санкции на 100%: совершение налогового правонарушения повторно.

Ученые исследователи едины во мнении о том, что к факультативным признакам налогового правонарушения относятся: время, место, способ, обстановка. Так указание на время как факультативный элемент объективной стороны состава налогового правонарушения предусмотрено в: п. 2 ст. 116, п. 2 ст. 119, п.2 ст. 120, п. 2 ст. 129.1 НК РФ. Поскольку указание на время является квалифицирующим признаком конкретного налогового правонарушения, то они становятся обязательным элементом объективной стороны.

Место совершения налогового правонарушения будет иметь юридическое значение лишь в двух случаях: когда суд признает обстоятельство, связанное с местом совершения налогового правонарушения смягчающим ответственность обстоятельством и когда место совершения налогового правонарушения указано в статье гл. 16 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 107 НК РФ физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения с шестнадцатилетнего возраста.

Однако анализ положений п. 2 статьи 107 НК РФ позволяет сделать ряд важных выводов: а) не всякое физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, а лишь то, которому исполнилось 16 лет к моменту совершения такого правонарушения; б) физическое лицо (как и организация) может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения только в случаях, предусмотренных в НК (ст. ст. 116 - 129.1 НК РФ).

Состоянию противоположным вменяемости является невменяемость физического лица, т.е. состояние, при котором физическое лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Признание физического лица невменяемым в период совершения налогового правонарушения исключает его вину.

Среди признаков субъектов налоговых правонарушений следует также выделить особенности их правового статуса в налоговых правоотношениях.

Субъективные элементы налогового правонарушения характеризуют его с внутренней, стороны, как осознаваемое и волевое поведение субъекта, его совершившего.

Анализ литературных источников позволяет сделать вывод о том, что под составом налогового правонарушения можно понимать совокупность объективных и субъективных признаков, необходимых и достаточных для признания деяния налоговым правонарушением и установления ответственности за эти деяния. То есть деяние должно быть наказуемым. Если НК РФ не устанавливает ответственности за какое-либо деяние, то даже при наличии признаков (необходимых и достаточных) ответственность наступить не может.

Если существенные признаки противоправного деяния соответствуют признакам правонарушений, закрепленных в соответствующих статьях гл. 16 или 18 НК РФ, то данное деяние будет квалифицировано как налоговое правонарушение. Состав налогового правонарушения является единственно законным критерием и основанием применения установленной государством в законодательстве Российской Федерации меры ответственности.

ГЛАВА 2. ВИДЫ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

2.1. Классификация и характеристика видов налоговых правонарушений

С целью дальнейшего изучения и познания сущности налогового правонарушения, представляется привести имеющиеся в настоящее время классификации видов налоговых правонарушений.

Учеными в области налогового (финансового) права применяются различные виды классификаций по разным критериям. Однако преимущественное большинство из них выделяет несколько основных критериев классификации налоговых правонарушений. В Приложении 1 представлена классификация налоговых правонарушений, влекущих налоговую ответственность.

Наиболее распространенным, на наш взгляд является деление налоговых правонарушений по их направленности.

Например, И.И. Кучеров по данному основанию выделяет:

- налоговые правонарушения, связанные с неисполнением обязанностей в связи с налоговым учетом (ст. ст. 116-118НК РФ);

- налоговые правонарушения, связанные с несоблюдением порядка ведения учета объектов налогообложения, доходов и расходов, и представлением в налоговые органы налоговых деклараций (ст. ст. 119-120 НК РФ);

- налоговые правонарушения, связанные с неисполнением обязанностей по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (ст. ст. 122 и 123 НК РФ);

- налоговые правонарушения, связанные с воспрепятствованием законной деятельности налоговых администраций (ст. ст. 125-129.1 НКРФ)^[19].

А.В. Брызгалин по характеру и направленности выделяют такие налоговые правонарушения, как:

- против системы налогов;

- против прав и свобод налогоплательщиков;

- против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика;

- против исполнения доходной части бюджетов;

- против контрольных функций налоговых органов;

- против порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской и налоговой отчетности;

- против обязанности по уплате, налогов и др.^[20]

Ю.А. Крохина выделяет по характеру и направленности два вида налоговых правонарушений:

- посягающие на материальные права государства;

- посягающие на процессуальные права государства^[21].

В Налоговом кодексе РФ в зависимости от состава налоговых правонарушений закреплена в главах 16 и 18 классификация налоговых правонарушений, которая в настоящее время является отправной точкой дальнейшего деления налоговых правонарушений на виды.

В главе 16 Налогового кодекса РФ перечислены следующие виды налоговых правонарушений, которые можно разделить на группы:

1. Связанные с нарушением порядка постановки на учет в налоговом органе:

Статья 116. Нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе;

Статья 129.2. Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса.

2. Связанные с нарушением порядка и способа представления налоговой декларации и иных сведений:

Статья 119. Непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества);

Статья 119.1. Нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета).

3. Связанные с представлением в налоговый орган (налоговому агенту) недостоверных финансовых сведений, либо непредставлением необходимых сведений:

Статья 119.2. Представление в налоговый орган управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, содержащего недостоверные сведения;

Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

Статья 122.1. Сообщение участником консолидированной группы налогоплательщиков ответственному участнику этой группы недостоверных данных (несообщение данных), приведшее к неуплате или неполной уплате налога на прибыль организаций ответственным участником;

Статья 126. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

Статья 129.1. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу;

Статья 129.4. Неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках;

Статья 128. Ответственность свидетеля;

Статья 129. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода.

4. Связанные с неуплатой или неполной уплатой сумм налогов (сборов), в том числе налоговым агентом:

Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора);

Статья 123. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;

Статья 129.3. Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Отдельно можно выделить статью 125 «Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога».

Далее кратко охарактеризуем виды налоговых правонарушений по классификации, предложенной А.В.Брызгалиным.

Правонарушения против системы налогов.

Данные правонарушения, как правило, направлены на незаконное установление, введение в действие или взимание налогов. Исходя из положения, что законное взимание налогов является правомерным изъятием имущества из права собственности, то можно сказать, что незаконные налоги являются покушением на собственность юридических и физических лиц. Таким образом, не подвергается сомнению мнение о том, что взимание подобных налогов должно пресекаться всеми законными методами.

К этой группе могут быть отнесены следующие составы правонарушений: 1)незаконное установление и/или введение налогов, т.е. издание должностным лицом акта, предусматривающего установление и введение в действие налога, не установленного законодательством, или акта, предусматривающего введение налога, установленного законодательством, если введение данного налога не отнесено к компетенции должностного лица, или издание акта, прямо или косвенно увеличивающего размеры, отменяющего льготы, изменяющего сроки уплаты законно установленного и введенного в действие налога; 2) незаконное взимание налогов, т.е. прямое или косвенное понуждение к уплате налогов (либо взимание налогов), не установленных и/или не введенных в соответствии с законодательством, принуждение к уплате налогов в больших против установленных размерах, незаконный отказ в предоставлении льгот или понуждение к уплате налогов до наступления законно установленных сроков их уплаты; 3) незаконное освобождение от уплаты налогов, т.е. полное или частичное освобождение налогоплательщика от выполнения обязательств по уплате налога путем предоставления льгот или сложения недоимки, если эти действия совершены с превышением установленных законом полномочий должностного лица, либо с нарушением установленных законом оснований и процедур.

Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков.

Налогообложение не должно подрывать свою собственную основу – бизнес. Это правило должно применяться не только на уровне налоговой политики государства, но и на уровне практической реализации налогового законодательства.

НК РФ достаточно подробно регулирует процедуры налогового контроля, устанавливает ограничения вмешательства налоговых органов в производственную деятельность и личную жизнь налогоплательщиков. В частности, п. 1 ст. 103 НК РФ определено, что при проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту или их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении. Пункт 4 ст. 102 НК РФ устанавливает, что разглашение должностными лицами налоговых органов сведений, составляющих налоговую тайну, влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.