Файл: Обесценение активов компании. МСФО 36 «Обесценение активов".pdf

Введение

Актуальность темы исследования. Одной из характерных особенностей финансовой отчетности, составляемой компаниями (в том числе и главным образом в соответствии с МСФО) в эпоху глобализации, стала ее оценочность, обусловленная высокой зависимостью учетной информации от оценок и интерпретаций бухгалтеров или, иными словами, от их профессиональных суждений. Информация, содержащаяся в отчетности, сегодня представляет скорее оценку бухгалтера факта хозяйственной жизни, нежели констатацию самого факта. Это связано с тем, что ориентация финансовой отчетности на потребности инвесторов обусловила смещение акцентов в методологии бухгалтерского учета с отражения того, что было (учет прошлого) на отражение и (или) раскрытие того, что имеет место быть в контексте того, что будет (учет настоящего для прогноза на будущее).

Длительный период времени как в России, так и в мировой практике существует проблема оценки активов. Научные разработки в этой области недостаточны. При решении вопросов данной проблемы имеется масса
дискуссионных положений, а отдельные направления требуют дополнительных исследований.

Цель работы – исследование обесценения активов компании согласно МСФО 36 «Обесценение активов».

Для достижения этой цели поставлены следующие задачи:

1) рассмотреть порядок учета обесценения активов согласно требований стандарта МСФО (IFRS) 36 «Обесценение активов»;

2) исследовать порядок тестирования активов на обесценение;

3) рассмотреть практические аспекты учета и отражения в отчетности обесценения активов.

Объектом исследования являются активы предприятий.

Предмет исследования – порядок учета обесценения активов, установленный Международными стандартами финансовой отчетности.

Теоретическую базу исследования составили Международные стандарты отчетности, научные труды и публикации ведущих отечественных специалистов.

Структура работы. Работа включает введение, две главы, заключение, список литературы.

Глава 1. Учет обесценения активов в Международных стандартах финансовой отчетности

1.1. Учет обесценения активов согласно требований стандарта МСФО (IFRS) 36 «Обесценение активов»

Порядок обесценения активов регламентируется МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (далее - МСФО 36). Целью МСФО 36 является установление процедур, применяемых для проверки активов на обесценение, порядка их отражения в бухгалтерском учете, реверсирования убытка от обесценения,
раскрытия информации в финансовой отчетности^[1].

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» предписывает порядок учета и раскрытия информации для долгосрочных активов, регулируемых: МСФО (IAS) 16 «Основные средства»; МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»; МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество» (в части инвестиционного имущества, учитываемого по фактическим затратам за минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения); МСФО (IAS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» (в части инвестиций в дочерние компании); МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (в части инвестиций в ассоциированные и совместные предприятия); МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» (в части инвестиций в совместную деятельность)^[2].

Под действие МСФО 36 попадает ограниченное число активов, в связи с тем, что в стандарты, регулирующие другие группы активов, уже встроены
механизмы обесценения (табл. 1)^[3].

Таблица 1

Активы, к которым не применяются положения МСФО 36^[4]

МСФО 36 обязует:

1) по состоянию на каждую отчетную дату проверять и анализировать наличие признаков, указывающих на возможное обесценение актива, и в случае наличия данных признаков рассчитать возмещаемую стоимость актива;

2) если наличие признаков обесценения активов не подтвердилось, то расчет возмещаемой стоимости активов не обязателен;

3) организация должна следить, как минимум, за наличием внутренних и внешних признаков указывающих на возможное обесценение активов организации^[5].

Следовательно, признаки, вызывающие обесценение актива, подразделяются на внутренние и внешние. Рассмотрим их более подробно. Внешние признаки обесценения актива: снижение рыночной стоимости актива в течение периода оказалось намного большим, чем можно было ожидать; если в течение периода произошли или произойдут в ближайшем будущем изменения в рыночной, экономической, юридической, технологической сферах, которые отрицательно повлияют на положение организации; повышение рыночных процентных ставок или иных рыночных показателей прибыльности
инвестиций, которые повлияют на ставку дисконта и приведут к снижению балансовой стоимости актива; если рыночная капитализация меньше балансовой стоимости чистых активов^[6]. Внутренние признаки обесценения актива: актив физически поврежден либо морально устаревает; если в течение периода произошли или произойдут в обозримом будущем условия и изменения, которые повлияют на способ, степень и интенсивность использования актива в организации; выбытие актива до запланированного срока его использования: продажа актива, досрочная ликвидация; если по следствиям внутренней отчетности компаний выявлено, что эффективность актива хуже или будет хуже, чем предполагалось; если балансовая стоимость инвестиций превышает балансовую стоимость чистых активов; если дивиденды компании превышают совокупный доход дочернего предприятия в том периоде, в котором были объявлены дивиденды; если налицо показатели снижения эффективности деятельности предприятия, а именно: снижение прибыльности компании, денежных потоков и других показателей.

В том случае если балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость, то здесь речь идет об обесценении актива и дальнейшем признании убытка от обесценения. Убытком от обесценения актива признается сумма, на которую балансовая стоимость превышает возмещаемую стоимость актива. Для расчета возмещаемой стоимости актива необходимо рассмотреть следующие величины, имеющие наибольшее значение. Заметим, что если при расчете данных величин одна из них имеет значение больше балансовой стоимости, то вторую величину рассчитывать не обязательно.

Чистая стоимость реализации актива — это сумма средств, которую получит предприятие в обозримом будущем при нормальном ходе дел при продаже актива, с условием осуществления взаимовыгодной сделки с хорошо осведомленными и заинтересованными в ней лицами, за вычетом расходов на продажу. Примером таких затрат являются юридические расходы, налоги со сделки, затраты на выбытие актива, а также затраты, связанные с приведением актива в состояние, необходимое для его продажи.

Ценность актива в использовании — стоимость будущих денежных потоков от дальнейшего использования актива и его выбытия по истечению срока его полезного использования^[7].

В соответствии со стандартом по отношению к активам применяется индивидуальный подход, то есть необходимо проверять каждый отдельный актив на обесценение, нежели оценивать целую группу активов. Но если это занимает большое количество времени и само по себе затратно, то на предмет обесценения проверяют активы в составе единицы, генерирующей денежные потоки (ЕГДП). ЕГДП — это наименьшая группа активов, в рамках которой по результатам использования данных активов генерируется приток денежных средств, который не зависит от притоков денежных средств, генерируемых другими активами. Считается, что при проведении анализа на обесценение актива выделение ЕГДП является самым сложным моментом.

Если произошло обесценение актива и об этом обесценении свидетельствуют соответствующие факторы и признаки, то необходимо признать убыток от обесценения. А если в качестве актива выступает основное средство или нематериальный актив, то необходимо пропорционально уменьшить сумму накопленной амортизации.

Убыток от обесценения актива либо сумму восстановления отражают в составе прибыли или убытка за период. Отдельной строкой в составе прочих расходов отражают убыток от обесценения. Причем в пояснении к финансовой отчетности делают соответствующие записи.

Заметим, если актив ранее переоценивался, то убыток от обесценения признается в составе прочей совокупной прибыли и представляется в резерве по переоценке в части суммы убытка, покрывающей величину признанной дооценки того же актива ранее. Разницу относят на финансовый результат в том случае, если убыток от обесценения больше накопленной дооценки.

Намного сложнее будет ситуация с признанием обесценения ЕГДП.
В данном случае необходимо распределить убыток от обесценения между активами, входящими в группу ЕГДП. В первую очередь относят убыток на деловую репутацию, а затем распределяют между оставшимися активами в составе ЕГДП, пропорционально их балансовой стоимости^[8].

Но необходимо помнить, что нельзя списать стоимость актива:

— ниже нуля;

— ниже его справедливой цены, за вычетом расходов на реализацию.

Возмещаемая стоимость ЕГДП равна большему значению из двух величин - справедливой цене за вычетом расходов на реализацию и ценности актива в эксплуатации.

Балансовая стоимость генерирующей единицы: состоит из балансовой стоимости только тех активов, которые создают притоки денежных средств; не включает балансовую стоимость признанных обязательств (исключение составляет случай, когда возмещаемая стоимость единицы не может быть определена без учета обязательств данного рода).

1.2. Порядок тестирования активов на обесценение

Алгоритм проведения проверки на обесценение активов состоит из нескольких этапов.

На первом этапе идентифицируется актив, который должен быть подвергнут тестированию на обесценение. На данном этапе необходимо проанализировать индикаторы (признаки), свидетельствующие о возможном обесценении актива^[9]. К данным индикаторам можно отнести: виды деятельности предприятия; рост рыночных ставок процентов; появление крупных конкурентов; государственные инициативы, в частности ужесточение природоохранительного законодательства, введение ценового регулирования, повышение налогов или роялти; серьезные операционные проблемы или аварии; физическое повреждение актива; снижение эффективности использования актива^[10]. Данный перечень не является закрытым и в случае необходимости может быть расширен.

Поскольку проверка на обесценение должна проводиться перед составлением годовой (консолидированной) финансовой отчетности, то формируется решение (распоряжение) руководителя о проведении инвентаризации нефинансовых активов, по результатам которой в случае выявления обесценения составляется акт (сличительная ведомость или другой документ), в котором отражаются наименование объекта и причина его обесценения.

Проверка на обесценение гудвилла и нематериальных активов, еще не готовых к использованию либо имеющих неопределенный срок полезного
использования, проводится независимо от наличия признаков обесценения.

Методический подход к проверке актива на обесценение представлен на рис. 1.