Файл: Документирование и инвентаризация (теоретические аспекты первичного наблюдение в учете).pdf

При самостоятельной оценке стоимости излишка активов организацией при принятии их к бухгалтерскому учету оценка производится комиссией, определенной руководителем, с составлением акта произвольной формы, в котором должна быть отражена степень износа оцениваемого актива.

Нормативным документом, регулирующим порядок отражения излишков активов, выявленных при проведении инвентаризации, является Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 N 102 (далее - Инструкция N 102). Согласно п. 13 Инструкции N 102 в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" (субсчет 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности"), включаются суммы излишков запасов, денежных средств, выявленных в результате инвентаризации. Суммы излишков инвестиционных активов, выявленных в результате инвентаризации, включаются в состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

При налогообложении налогом на прибыль согласно подп. 3.11 ст. 128 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) стоимость принятого к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, отражается на дату оприходования имущества в бухгалтерском учете организации и включается в состав внереализационных доходов.

Например. При проведении годовой инвентаризации выявлены излишки материалов, а именно 5 стульев. Согласно решению руководителя комиссии 03.11.2015 проведен мониторинг цен на аналогичные стулья на основании прейскурантов цен торговых организаций. Так, аналогичный товар в организациях торговли предлагается покупателю за 800 000 руб. С учетом износа, установленного комиссией в акте в размере 30%, комиссией принято решение оценить данные стулья по 560 000 руб.

В бухгалтерском учете произведены следующие операции:

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия активов с данными бухгалтерского учета бывают не только плюсовыми (излишками), но и минусовыми (недостачами). Сумма недостачи и порчи активов, за исключением денежных средств на счетах в банках и дебиторской задолженности, отражается по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи имущества" в корреспонденции с кредитом счетов, на которых учитывались недостающие и испорченные активы.

Также суммы недостачи, порчи активов в пределах установленных норм естественной убыли списываются по распоряжению руководителя организации в дебет счетов учета затрат, а именно счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные затраты", 26 "Общехозяйственные затраты", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на реализацию", в корреспонденции с кредитом счета 94 "Недостачи и потери от порчи имущества".

Необходимо помнить, что нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач. Убыль активов в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице.

Пересортица возникает в случаях выявления у одного и того же проверяемого лица за один и тот же проверяемый период в отношении активов одного и того же наименования в тождественных количествах излишков или недостач.

О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют объяснения инвентаризационной комиссии.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть произведен только по решению руководителя организации. Если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих активов все же окажется выше стоимости активов, оказавшихся в излишке, возникшая разница в стоимости относится на виновных лиц.

Если лица, виновные в допущении пересортицы, не установлены, то положительные суммовые разницы относятся на внереализационные доходы и отрицательные суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли.

При возникновении разницы в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть указаны причины образования такой разницы, которая не может быть покрыта за счет виновных лиц.

В том случае если после зачета по пересортице оказалась недостача, то нормы естественной убыли должны применяться по тому наименованию актива, по которому установлена недостача.

При отсутствии норм естественной убыли убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Нормы естественной убыли определены законодательством. Так, например, приказом Министерства торговли Республики Беларусь от 02.04.1997 N 42 "О Нормах товарных потерь, методике расчета и порядке отражения в учете" определены единые подходы в целях обеспечения единого порядка определения норм товарных потерь, а также методика расчета и порядок отражения их в учете. Еще раз напомним, что при отсутствии норм любая недостача является сверхнормативной.

Например. В результате проведенной инвентаризации на складе организации выявлены недостача 5 кг конфет "Красный мак" производства фабрики "С" по учетной цене 70 000 руб. за один килограмм и излишек конфет "Одуванчик" производства фабрики "М" по учетной цене 80 000 руб. за один килограмм.

По решению руководителя организации произведен взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы. Материально ответственные лица представили объяснения инвентаризационной комиссии.

Сумма недостач, включая недостачу денежных средств в кассе, а также порча активов сверх норм естественной убыли отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи имущества" в корреспонденции с дебетом счетов:

- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", если по недостаче или порче определено виновное лицо;

- 96 "Резервы предстоящих платежей", если в организации создается соответствующий резерв;

- 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности", 91 "Прочие доходы и расходы" (суммы недостач и потерь от порчи инвестиционных активов), если виновное лицо не установлено или судом отказано в возмещении с виновного лица, в других случаях выявления невозмещенных недостач.

Например. В результате проведенной инвентаризации на складе торговой организации выявлена недостача 5 кг товара по учетной цене 200000 руб. за один килограмм. На данный товар законодательством установлены нормы естественной убыли 0,1% от массы. По решению руководителя организации недостача в пределах норм естественной убыли списывается на счет 44 "Расходы на реализацию", а недостача сверх норм естественной убыли возмещается материально ответственным лицом, которое свою вину признало. Сумма возмещения определяется исходя из стоимости аналогичного товара согласно прайс-листам торговых организаций, а именно по цене 250000 руб. за 1 кг. По заявлению виновного лица стоимость недостачи, которую он должен возместить, будет удержана у него из заработной платы.

Учитываются при налогообложении суммы недостач, потерь и порчи активов, в том числе произошедших сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством, если их виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них. Такие расходы отражаются на дату составления документов, подтверждающих, что виновные лица не были установлены или суд отказал во взыскании с них. Необходимо также помнить, что для оформления списания недостач и порчи сверх норм естественной убыли в предоставляемых документах должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи активов, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

В отношении налога на добавленную стоимость (НДС) при списании недостач, а также сумм возмещения, полученных организацией от виновных лиц, нужно руководствоваться следующим. При списании недостающего актива (недостачи) при инвентаризации объект обложения НДС отсутствует. Не включается в налогооблагаемую базу по НДС сумма ущерба, возмещаемая виновными лицами организации.

Например. В результате проведения годовой инвентаризации в организации была обнаружена недостача копировального аппарата. Организация обратилась с заявлением в правоохранительные органы, но по результатам расследования виновные лица установлены не были. Согласно данным бухгалтерского учета стоимость копировального аппарата составляет 15000000 руб., накопленная амортизация по нему за все годы эксплуатации составила 5000000 руб., сумма добавочного фонда, образовавшегося в результате проводимых переоценок, составила 300000 руб.

Поскольку правоохранительными органами не выявлено виновное лицо, то в документах для оформления списания недостачи должно быть решение правоохранительных органов, подтверждающее отсутствие виновных лиц.

Суммы дебиторской задолженности, выявленные при инвентаризации, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются в дебет счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" (если резерв создавался) либо счета 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности".

Выявленные при инвентаризации суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются на счет 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности".

Например. По состоянию на 03.11.2015 проводится инвентаризация активов и обязательств. Учетной политикой предприятия предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам путем анализа каждого дебитора на предмет неплатежеспособности ежеквартально. На 31 октября 2015 г. сальдо по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" составляет 45000000 руб. (сомнительными являются задолженности организации "А" в размере 15000000 руб., организации «В» в размере 23000000 руб., организации "С" в размере 7000000 руб.).

В ходе проведения инвентаризации дебиторской задолженности в результате анализа каждого дебитора по счету 62 "Расчеты с покупателями и

заказчиками" и счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" помимо прежних дебиторских задолженностей, ранее признанных сомнительными, были признаны еще 2 задолженности также сомнительными на сумму 2400000 руб., возникшие в январе 2015г., но резерв по которым своевременно создан не был.

На 03.11.2015 в учете предприятия должна быть отражена операция доначисления резерва по сомнительным долгам на сумму 2400000 руб.

В аналитическом учете по кредиту счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" добавятся к уже имеющимся:

- резерв по сомнительной задолженности организации "Д" - 2100000 руб.;

- резерв по сомнительной задолженности организации "Е" - 300000 руб.

2.3 Особенности инвентаризации расчетов с нерезидентами Республики Беларусь