Файл: «Цель и задачи налогового учета» .. ..pdf

– объекты и задачи налогового учета являются частью объектов и задач бухгалтерского учета;

– единый сбор и обработка данных (первичный учет) и единый временной отчетный интервал;

– единство требований к формированию учетных регистров;

– единство экономического содержания объектов учета [19, с. 21].

Л.В. Усатова также предлагает внедрение интегрированной системы налогового учета, основанной на адаптации действующего плана счетов к правилам налогового законодательства [21, с. 22].

Представляется, что более рациональным является построение синтезированной системы налогового и бухгалтерского учетов, при которой должна обеспечиваться системность в процессе сбора, регистрации, накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. Такая система основывается на презумпции единства учетных правил с акцентом внимания на различиях между требованиями к результатным показателям. В ее основу должна быть положена схема бухгалтерских проводок, которая, с одной стороны, позволит не нарушать единство учета, а с другой – приведет к системному формированию информации, необходимой для налогового учета.

Это позволит реализовать одну из основных целей бухгалтерской (финансовой) отчетности – представлять информацию о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности и изменениях финансового положения компании за истекший отчетный период, полезную для широкого круга пользователей с точки зрения принятия решений. Другими словами, в отчете о финансовых результатах пользователь найдет достоверную информацию о текущем налоге на прибыль, которая формируется по данным бухгалтерского (финансового) учета и совпадает с данными налогового учета. Инструментом интеграции двух видов учета должна стать учетная политика организации, состоящая из двух взаимоувязанных частей – бухгалтерской и налоговой учетной политики.

Концепцию налогового учета формируют его принципы, функции, цели и задачи. В ходе исследования нами были определены основные концептуальные положения современного налогового учета, которые представлены на рисунке 1.

Рисунок 1.1 – Концептуальные основы современного налогового учета коммерческой организации

Данные налогового учета могут применяться для принятия определенных управленческих решений, в частности, для прогнозирования денежных потоков организации, проведения налогового планирования и оптимизации налогообложения, прогнозирования налогового риска и налоговых убытков. В то же время система управленческого учета, среди прочего, должна быть направлена ​​на принятие эффективных управленческих решений в области налогообложения.

Налоговый учет – это система, которая генерирует информацию, необходимую для расчета налоговой базы и налоговой отчетности в соответствии с требованиями закона, элементы которой интегрированы с финансовым и управленческим учетом и напрямую зависят от направлений развития государственного налога и фискальной политики.

Таким образом, по итогам проведенного исследования, можно сделать вывод, что учет является важнейшим источником, поставщиком фактической информации различным объектам управления – службам предприятия, его подразделениям, менеджерам, которые используя эту информацию с другими данными, вырабатывают и принимают соответствующие управленческие решения. Бухгалтерская информация широко используется в оперативно-техническом статистическом учете, для планирования, прогнозирования, выработки тактики и стратегии деятельности.

Наиболее рациональный вариант – организация на предприятии синтезированной системы налогового и бухгалтерского учетов, построенной на принципах системности, обеспечивающих процесс сбора, регистрации, накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. Основу данной системы должна составлять схема бухгалтерских проводок, которая, с одной стороны, позволит не нарушать единство учета, а с другой – приведет к формированию информации, необходимой для налогового учета.

В настоящее время многими учеными-экономистами широко обсуждается вопрос организации налогового учета, его автономности и соотношения с бухгалтерским учетом. Для разрешения этих спорных теоретических вопросов обратимся к законодательству, регулирующему налоговый учет на современном этапе.

1.2. Нормативное регулирование налогового учета

Теоретические основы бухгалтерского учета изложены в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ (далее - Закон № 402-ФЗ) [2], Приказе Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» [4], Приказе Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н «Об утверждении Положений по бухгалтерскому учету» [7] и множестве других нормативных документов. Поэтому с нормативным обоснованием теоретических основ бухгалтерского учета проблем не возникает. Противоположная ситуация складывается с налоговым учетом.

Основным нормативным документом, регулирующим налоговый учет, является Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ). Но, к сожалению, в Кодексе теоретическим основам налогового учета не уделено должного внимания. Логично предположить, что основы должны быть изложены в части первой НК РФ в отдельной большой статье или нескольких последовательных. Такой подход значительно бы облегчил его изучение и ведение.

Изначально понятие налогового учета было введено только по одному налогу - налогу на прибыль организаций. В гл. 25 НК РФ достаточно подробно изложены его теоретические основы [1]. Организации налогового учета также уделено внимание в Приказе МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729 №Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Методические рекомендации). Указанный Приказ утратил силу, но требует внимания из-за недостаточности нормативной информации по вопросу налогового учета в целом.

Необходимо также отметить Информационное сообщение МНС России от 19 декабря 2001 г. «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Информационное сообщение), согласно абз. 4 которого «настоящие рекомендации устанавливают методологические принципы ведения налогового учета и формирования показателей регистров налогового учета» [9].

В части первой НК РФ ведение учета объектов налогообложения установлено для всех налогоплательщиков и налоговых агентов:

– налогоплательщики обязаны «вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах» (пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ);

– налоговые агенты обязаны «вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику» (пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Конечно, это общие требования, установленные для всех налогоплательщиков. Но для экономических субъектов учет прежде всего предполагает его документирование. Указания на ведение, в том числе документирование, налогового учета конкретизированы по следующим налогам и специальным налоговым режимам:

1) налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 313 «Налоговый учет. Общие положения» НК РФ, а также в соответствии со многими другими статьями указанной главы, регулирующими особенности ведения налогового учета по отдельным доходам и расходам;

2) налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» [3]) и ст. 169 НК РФ;

3) налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ и Приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. № 86н/БГ-3-04/430 №Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей» [5];

4) упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 346.24 «Налоговый учет» НК РФ, а также Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения» [8];

5) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 11 декабря 2006 г. № 169н «Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), и Порядка ее заполнения» [6];

6) патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.

Правовая основа налогового учета представляют собой систему источников правового регулирования, имеющих нормативный характер и обеспечивающих эффективное регулирование вопросов организации и осуществления налогового учета в Российской Федерации.

В самом общем виде, правовую основу налогового учета составляют международные стандарты и международные соглашения России, Конституция Российской Федерации, федеральные конституционные законы, федеральные законы, прежде всего – Налоговый кодекс Российской Федерации, нормативные акты Правительства Российской Федерации и иных федеральных органов исполнительной власти (например, Приказы ФНС), законодательство субъектов РФ, нормативные акты местного самоуправления.

Большое значение в системе источников правового регулирования налогового учеты имеют решения высших судов, имеющие нормативный характер, прежде всего решения Конституционного Суда Российской Федерации (КС РФ).

Рассмотрим правовую основу налогового учета более подробно.

Международные нормы. Среди существующих на международном уровне стандартов, применимых к налоговому учету, наибольшее значение имеют Международные стандарты финансовой отчетности (International Financial Reporting Standards), ранее, до 2001-го года имевшие наименование International Accounting Standards. Например, IFRS-1 «Представление финансовой отчетности», действующий с 2005 года; IAS-12 «Налоги на прибыль», действующий с 1998 года. Эти стандарты разрабатываются Комитетом по Международным стандартам финансовой отчетности (International Accounting Standards Committee foundation).

Следует выделить такой источник правового регулирования налогового учета, как международные договоры Российской Федерации. Наиболее распространенным предметом международных договоров в рамках рассматриваемой проблематики, является согласование коллизионных налоговых норм, что позволяет предотвращать уклонение от уплаты налогов, избегая при этом двойного налогообложения.

Статьей 7 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено следующее: «...если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации».

В качестве примера подобного рода соглашений можно назвать Соглашение об избежании двойного налогообложения, заключенное Российской Федерацией и ФРГ, ратифицированное Федеральным законом от 18 декабря 1996 г. № 158-ФЗ «О ратификации Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» или Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Австралии, ратифицированное Федеральным законом от 6 декабря 2003 г. № 156-ФЗ «О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Австралии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы».

Конституция России содержит ряд норм, закрепляющих важнейшие начала правового регулирования налоговой политики страны, в том числе нормы, являющиеся частью правовой основы налогового учета.

Так, часть 3 статьи 75 Конституции России, устанавливает, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. В статье 57 Конституции России предусмотрено, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.