Файл: Система налогового учета ( ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ СИСТЕМЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА).pdf

Отсюда следует вывод о большом значении данной группы регистров с точки зрения итоговой отчетности. Ведение регистра должно обеспечить отражение информации о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и изменении состояния объектов налогового учета во времени.

Содержащаяся в регистрах информация о величине показателей используется для формирования суммы расходов, подлежащих учету в составе того или иного элемента затрат в текущем отчетном периоде.

Состав регистров учета состояния единицы налогового учета следующий.

1. Регистр информации об объекте основных средств.

2. Регистр информации об объекте нематериальных активов.

3. Регистр информации о приобретенных партиях товаров, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

4. Регистр информации о приобретенных партиях сырья/материалов, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

5. Регистр информации о движении товаров, учитываемых по методу средней себестоимости.

6. Регистр информации о движении приобретенных сырья/материалов, учитываемых по методу средней себестоимости.

7. Регистр учета расходов будущих периодов.

8. Регистр аналитического учета операций по движению дебиторской задолженности.

9. Регистр учета операций по движению кредиторской задолженности.

10. Регистр учета расчетов с бюджетом.

11. Регистр движения резерва по сомнительным долгам.

12. Регистр учета расходов на гарантийный ремонт.

13. Регистр учета расчетов по штрафным санкциям.

Регистры учета хозяйственных операций

Объединенные в этой группе регистры (за исключением первых двух и ограниченно - двух следующих) отвечают задачам формирования информации об объектах налогового учета, включаемых в состав расходов.

К данной группе относятся:

1. Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав.

2.Регистр учета операций выбытия имущества (работ, услуг, прав).

3.Регистр учета поступлений денежных средств.

4. Регистр учета расхода денежных средств.

5. Регистр учета сумм начисленных штрафных санкций.

6. Регистр учета расходов на оплату труда.

7. Регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов.

Регистры учета хозяйственных операций являются источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих периодах.

Настоящий перечень включает все основные операции, связанные с утратой или получением права собственности на объекты гражданских прав (имущество, в том числе деньги, работы, услуги, права) по сделкам с третьими лицами. По отношению проводимых организацией операций по признанию задолженностей и иных установленных Кодексом объектов налогообложения, перечень может быть дополнен. В частности, в нем отсутствуют регистры по учету операций выявления результатов инвентаризации, переоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг) и пр.

Следует обратить также внимание на то, что в системе регистров налогового учета, предложенной МНС РФ, отсутствует специальная группа регистров для отражения информации о таких объектах налогового учета как имущество и обязательства. В отношении этих объектов разработчики предложили налогоплательщикам самостоятельно сформировать дополнительные налоговые регистры.

В то же время хозяйственные операции в предлагаемой системе налогового учета непосредственно связаны только с фактом изменения права собственности (его утратой или получением) на объекты гражданских прав. То есть, исходя из всего изложенного в отношении данной групп регистров, следует признать, что данная группа является образцом для дальнейших самостоятельных изысканий налогоплательщиков в сфере организации налогового учета.

2.3 Регистры формирования отчетных данных

Группа «результирующих» регистров объединяет регистры формирования отчетных данных, которые должны предоставлять информацию непосредственно для заполнения налоговой декларации.

В нее включены отдельные расходы, учитываемые при налогообложении (амортизация, остаток транспортных расходов, убытки (результаты деятельности) обслуживающих производств), внереализационные и прочие расходы и все доходы текущего периода, а также результаты отдельных финансовых операций (реализация амортизируемого имущества, реализация прочего имущества, включая товары, реализация прав и уступки права требования).

В состав данной группы регистров входят:

1. Регистр-расчет учет амортизации основных средств.

2. Регистр-расчет стоимости товаров, списанных (реализованных) в отчетном периоде.

3. Регистр учета прочих расходов текущего периода.

4. Регистр-расчет финансовый результат от реализации амортизируемого имущества.

5. Регистр учета стоимости реализованного прочего имущества.

6. Регистр - расчет учета остатка транспортных расходов.

7. Регистр учета внереализационных расходов.

8. Регистр-расчет финансового результата от реализации прав, которые были приобретены ранее в рамках операции по оказанию финансовых услуг (пункт 3 статьи 279 НК РФ).

9. Регистр-расчет финансового результата от уступки прав требования (расходы по реализации прав, кроме ситуаций продажи ранее приобретенных прав).

10.Регистр учета доходов текущего периода.

11. Регистр учета убытков обслуживающих производств и хозяйств.

12. Регистр-расчет Финансовый результат от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Ведение Регистров формирования отчетных данных обеспечивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой Декларации.

Обобщающим признаком для всех вышеперечисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация, переносимая в Регистры учета состояния единицы налогового учета или Регистры промежуточных расчетов.

Таким образом, если следовать предложенной иерархии групп налоговых регистров, то получается следующий вариант. Промежуточные регистры являются «служебными» для всех групп, регистры формирования отчетных данных - результирующими, а оставшиеся две группы регистров компонуют данные об объектах налогового учета в разрезе времени и права собственности на них.

На наш взгляд, выделение самостоятельной группы регистров учета хозяйственных операций представляется недостаточно обоснованным, поскольку данные регистры тоже содержат информацию о состоянии «единиц налогового учета». Более правильно было бы объединить данные группы. Однако здесь все-таки просматривается специфика, состоящая в том, что данная группа отражает частный случай состояния объектов налогового учета. Те объекты, информация о которых приводится в регистрах учета хозяйственных операций, либо становятся, либо прекращают быть объектами учета для данной организации, то есть в регистрах этой группы отражаются данные о входящих либо исходящих объектах. В регистрах же учета состояния единиц налогового учета накапливаются и группируются данные о тех объектах, учетный статус которых в данном отчетном (налоговом) периоде не изменился.

Как уже отмечалось выше, каждая организация может разработать свои формы налоговых регистров, либо использовать в качестве регистров налогового учета карточку счета, оборотную ведомость и другие бухгалтерские документы. Главное условие, чтобы они содержали достаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль и содержали достоверные и исчерпывающие данные для заполнения налоговой декларации. Форма и состав регистров налогового учета должна быть закреплена в приказе об учетной политике организации.

ГЛАВА 3 СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА

На современном этапе экономического развития основной целью практически любой коммерческой организации выступает прибыль. Именно высокая отдача основного процесса и достаточный уровень прибыли – основной стимулятор к активному хозяйствованию и обеспечению должного уровня экономического развития страны.

Важным фактором эффективной хозяйственной деятельности выступает правильная организация бухгалтерского учета, а также организация процесса, направленного на верное и своевременное отражение данных не только по правилам бухгалтерского, но и по правилам налогового учета. Основным вопросом, который в этой связи назревает, выступает признание расходов для целей бухгалтерского и налогового учета. Исходя из этого, попытаемся систематизировать основные аспекты, прописанные в действующем законодательстве относительно правил признания расходов для целей бухгалтерского и налогового учета.

Для начала, обратимся к таким нормативно-правовым актам, как Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» от 06.05.1999 № 33н, а также гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с ПБУ 10/99, «…Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)….». Так получается, что для признания расхода в целях бухгалтерского учета достаточно элементарного выбытия актива. Другими словами, выбытие объекта основных средств с целью оказания благотворительной помощи в бухгалтерском учете будет признаваться расходом.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации «…расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком… Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода». Выходит, что для того, чтобы признать в налоговом учете расход одного выбытия недостаточно. В конечном итоге хозяйствующий субъект должен получить определенного рода доход, и, например, выбытие объекта в благотворительных целях расходом признаваться не будет.

Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете, которые параллельно должен вести учетный работник, возникнут разницы (постоянные разницы), которые никогда не исчезнут.

Что касается признания расходов. В соответствии все с тем же ПБУ 10/99, признание расходов предполагает одновременное выполнение ряда условий:

• расходы должны быть произведены в соответствии с конкретным договором;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате осуществления операции произойдет уменьшение экономических выгод хозяйствующего субъекта.

В Налоговом кодексе РФ в качестве подобных условий обозначены следующие:

• расходы должны быть обоснованы;
• расходы должны быть документально подтверждены;
• должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Сравнивая данные требования, можно сказать, что вновь между данными бухгалтерского и налогового учета возникают разницы, которых избежать бухгалтеру будет достаточно сложно.

Важным обстоятельством является то, что в бухгалтерском учете расходы подлежат признанию независимо от намерения получить выручку (о чем уже упоминалось выше). К тому же, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического движения денежных средств. Другими словами, расходы для целей бухгалтерского учета признаются по методу начисления.

В налоговом же учете по данному аспекту возможны вариации. Организации имеют право признавать расходы по методу начисления, либо по кассовому методу, т. е. по факту поступления денежных средств в организацию. Явными преимуществами конечно же обладает кассовый метод.

При методе начисления, как только признается выручка в учете, возникает обязанность по уплате налога. Может возникнуть ситуация, когда налог платить нужно, а фактически денежные средства у организации отсутствуют. Кассовый метод решает данную проблему, т. к. уплата налога приходится на время, когда денежными средствами хозяйствующий субъект уже располагает.

На данном вопросе хотелось бы остановиться подробнее в том плане, что возможность применения кассового метода предусмотрена только для организаций, работающих в сфере малого предпринимательства.

С вступлением в силу Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.2011 г., абсолютно все организации обязаны вести бухгалтерский учет, в том числе и малые предприятия. Из этого следует, что данные субъекты хозяйствования обязаны соблюдать и требования ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». А данным положением установлено, что организация должна отражать свершившиеся факты хозяйственной деятельности в том отчетном периоде, в котором они имели место. Собирая воедино обозначенные аспекты, получается некоторое противоречие – организации одновременно и имеют право применять кассовый метод признания выручки, и, одновременно с этим, такого права не имеют. Выходит, что кассовый метод, несмотря на свои преимущества, практически утратил необходимость своего существования.