Файл: Налоговый контроль и налоговые проверки (эффективность, направление развития).pdf

Г.Д. Сорокина полагает, что из мировой практики следует, что результаты деятельности налоговых органов государства и соответственно величина доходов бюджета зависят от качества проведения налогового контроля. Если он неэффективен, налогоплательщики будут постоянно изыскивать возможности уклонения от уплаты налогов и сборов, что приведет к снижению их поступления в бюджет, что, в свою очередь, станет причиной нагнетания социальной напряженности в обществе.

Неоднозначность трактовки нормы п. 1 ст. 82 НК РФ должна побудить законодателя скорректировать данное положение и привести его в соответствие с иными нормами НК РФ. На основании действующего налогового законодательства можно сделать вывод о том, что формами налогового контроля в настоящее время являются налоговые проверки и учет налогоплательщиков.

Причем основная форма налогового контроля □ налоговые проверки, посредством которых осуществляется контроль за своевременностью, полнотой и правильностью уплаты налогоплательщиками налогов и сборов. Что же касается учета налогоплательщиков в качестве формы налогового контроля, то он служит вспомогательным средством налогового контроля и может использоваться для сбора доказательств по налоговым правонарушениям, выявленным в ходе налоговых проверок и фигурирующим в акте проверки.

Выбор тех или иных методов контрольной работы, определение их сочетания и последовательности применения находятся в компетенции самого налогового органа и зависят от специфики деятельности налогоплательщика, целей, которые преследуются при осуществлении налогового контроля, и т.д.

В ст. 86, 88, 93.1, 94, 100, 101 НК РФ, а также в других нормативных документах часто встречается такое словосочетание, как «мероприятие налогового контроля», когда говорится о налоговых проверках, хотя само определение данного понятия не закреплено в налоговом законодательстве. В связи с этим в работе указывается на необходимость введения в научный оборот и внесения в НК РФ понятия «мероприятие налогового контроля», под которым подразумеваются действия налоговых органов, реализуемые во время осуществления налогового контроля.^[9]

1.2. Налоговый контроль (эффективность, направление развития)

О.В. Скворцов допускает мнение, что следует отметить, что на состояние и эффективность налогового контроля воздействует целый ряд факторов, к которым следует отнести:

Налоговую нагрузку. Следует отметить противоречивый подход к вопросам налоговой нагрузки. С одной стороны, приоритеты налоговой политики, определенные Президентом России, заключаются в необходимости стимулирования позитивных структурных изменений в экономике, последовательного снижения совокупной налоговой нагрузки, а также качественного улучшения налогового администрирования. С другой - налоговая нагрузка на бизнес и население в России с 2011 г. существенно возросла (увеличение страховых взносов, ставок акцизов, НДПИ), причем в условиях относительно низких темпов экономического роста.
Следует отметить также, что в России наблюдается тенденция к минимизации количества налогов и сборов, а также замене системы налоговых (обязательных) платежей на неналоговые, соответственно, на последние смещается и налоговая нагрузка. Ярким примером является замена ЕСН, продемонстрировавшего достаточно высокую эффективность, на социальные взносы, что повлекло за собой значительные дополнительные расходы на налоговое администрирование. В результате фискальное бремя в целом увеличивается, но официально декларируемая налоговая нагрузка при этом остается неизменной или даже уменьшается.^[10]

Уровень развития законодательства о налогах и сборах. В последние несколько лет в законодательство о налогах и сборах постоянно вносятся изменения и дополнения.

Но в России законодательство о налогах и сборах ориентировано преимущественно на удобство с точки зрения организации сбора налогов. Поэтому налоговый контроль у нас во главу угла ставит борьбу с налоговыми правонарушениями и уклонением от уплаты налогов, а не соображения экономической целесообразности.

Тем не менее, российское законодательство о налогах и сборах не предусматривает достаточно жестких санкций за наиболее опасные налоговые правонарушения. В то же время в России фактически отсутствует ответственность налоговых органов и их должностных лиц за налоговые правонарушения, ограничены права налогоплательщиков.

Следует отметить также наличие в налоговом законодательстве многочисленных оценочных норм, что приводит к неопределенности полномочий налоговых органов.^[11]

Приоритеты в работе налоговых органов. Эти приоритеты определяются общими тенденциями в развитии налоговой политики и налогового администрирования.

Налоговый контроль должен воплощать в себе не только контрольную функцию финансов, но и распределительную, стимулирующую, социальную. Пока же он носит преимущественно фискальный характер. Это особенно ярко проявлялось на начальном этапе становления российской налоговой системы, когда преобладал последующий налоговый контроль, что было характерно также для финансового контроля в целом. Упор в налоговом контроле был сделан на выявление нарушений и привлечение виновных к ответственности, возмещение причиненного государству ущерба; действовали очень высокие штрафы за налоговые правонарушения.
Со второй половины 2000-х гг. подходы к налоговому контролю стали основываться на сборе информации о налогоплательщиках, учете экономической целесообразности хозяйственных операций, анализе финансово-хозяйственной деятельности организаций и применении косвенных индикаторов налоговой базы, а также воспитании высокого уровня налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, предупреждении нарушений налогового законодательства.
Принятие Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, в котором были установлены критерии законной и незаконной налоговой оптимизации, способствовало усилению аналитической составляющей налогового контроля. Был сделан переход от "тотального" налогового контроля, в первую очередь крупнейших налогоплательщиков, к концепции "управления рисками", т.е. выявления как видов деятельности, так и налогоплательщиков, которые могут стать категориями повышенного риска совершения налоговых правонарушений.
С 2006 г. ФНС России начала вести работу по легализации налоговой базы, в первую очередь "теневой" заработной платы, а также по борьбе с убыточными организациями. Соответствующие комиссии были созданы в налоговых органах и администрациях субъектов Федерации.

По данным М.А. Ситника в 2009 г. особенно тщательно проверялись налогоплательщики, систематически представляющие уточненные налоговые декларации (на предмет их добросовестности);

налогоплательщики, через счета которых проходили значительные средства, но налоговые отчисления поступали в бюджет по минимуму;

налогоплательщики, регулярно мигрирующие из одной инспекции в другую; основные дебиторы и кредиторы крупнейших должников по налогам и т.д.^[12]

В целом, по данным ФНС, новая концепция способствовала повышению эффективности налогового контроля при сокращении числа выездных налоговых проверок. Так, если в 2004 г. было проведено 306 тыс. выездных налоговых проверок, в 2009 г. их число сократилось до 86 тыс.
В 2010 г. продолжалась работа комиссий по легализации налоговой базы.
С 2012 г. налоговая служба станет осуществлять более тщательный контроль над правильностью применения цен по сделкам. С 1 января 2014 г. введен обязательный административный порядок разрешения налоговых споров.^[13]

Обобщив общую структуру исследования, следует сказать, что налоговый контроль - это:

- один из видов государственного финансового контроля, направленный на проверку выполнения финансовых обязательств организациями и физическими лицами перед государством;

- деятельность уполномоченных государственных органов по выявлению нарушений законодательства о налогах и сборах;

- система наблюдения и проверки функционирования управляемого объекта (налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента) специальным субъектом с целью оценить обоснованность и эффективность принятых управленческих решений;

- деятельность налоговых органов по контролю над соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты НДС с использованием видов, форм и методов налогового контроля.

2. Налоговые проверки

2.1. Основы теории налоговых проверок

В п. 4 ранее действовавшего Приказа Минфина РФ от 14 апреля 2000 г. № 42н отмечалось следующее: ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности, совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ... Проверка представляет собой единичное контрольное действие или исследование состояния дел на определенном участке деятельности проверяемой организации.

Таким образом, как в теории, так и на практике до сих пор преобладает точка зрения, согласно которой ревизия является более всесторонней и более глубокой формой контроля финансово-хозяйственной деятельности, чем проверка. То есть основной критерий различия между ревизией и проверкой – объем проверяемых вопросов.

С точки зрения Л.П. Павлова, особое место среди форм налогового контроля отводится налоговым проверкам. Налоговая проверка представляет собой процессуальное действие налогового органа, выражающееся в организации контроля за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов и сборов. Она осуществляется путем сопоставления фактических данных, полученных в результате налогового контроля, с данными налоговых деклараций, представленных налогоплательщиками или налоговыми агентами в налоговые органы.^[14]

В практике налогового законодательства долгое время были предусмотрено только два вида налоговых проверок: выездные и камеральные налоговые проверки. В соответствии со ст. 88 НКРФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная налоговая проверка имеет важное значение для налогового контроля. В ходе камеральной налоговой проверки не требуется значительного количества времени, чем при осуществлении выездной проверки. Выездными проверками могут быть охвачен лишь каждый четвертый — пятый налогоплательщик, в то время как камеральные проверки могут быть проведены по всем налогоплательщикам. По итогам проведения камеральных налоговых проверок может быть определен круг лиц в отношении которых будут проводиться выездные налоговые проверки. В соответствии со ст. 88 НК РФ можно выделить отличительные признаки камеральной налоговой проверки:      Проведение проверки по месту нахождения налогового органа на основе представляемых налогоплательщиком деклараций и иных документов, а также в соответствии с имеющимися у налогового органа данными о деятельности налогоплательщика. Проверка проводится должностным лицом налогового органа без специального разрешения руководителя.^[15]

В..В. Авдеев напоминает, что предметом камеральной налоговой проверки являются налоговые декларации или расчеты, документы, представленные налогоплательщиком, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа. Такими документами могут быть материалы ранее проведенных мероприятий налогового контроля, документы, истребованные налоговым органом у контрагента или иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика.

Выездная налоговая проверка (ВНП) проводится на основании руководителя (заместителя) налогового органа в помещении налогоплательщика. В случае отсутствия возможности у налогоплательщика предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа (например: маленькая площадь офиса, ремонт здания и т. д.). Основанием для проведения ВНП в налоговом органе может быть письменное заявление налогоплательщика или докладная записка руководителя проверки о невозможности осуществить проверку в помещении налогоплательщика.

Цель выездного налогового контроля, так же как и камерального является контроль за правильностью, полнотой и своевременность исчисления и уплаты налогов и сборов проверяемым объектом.

В ходе выездного контроля решаются следующие задачи:

 всестороннее исследование обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика;  выявление искажений и несоответствий в документах, в бухгалтерском учете и отчетности;  анализ влияния обнаруженных нарушений на формирование налоговой базы по различным налогам;  формирование доказательной базы и документального подтверждения выявленных правонарушений;

 доначисление налогов и сборов;  формирование предложений об устранении нарушений и привлечение налогоплательщика к ответственности за не соблюдение налогового законодательства.

Целью проведения налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.^[16]

Резко обострившееся политическое положение Российской Федерации в 2014 году привело к необходимости сохранения конкурентоспособности российской налоговой системы по сравнению с налоговым системами других государств в рамках борьбы за привлечение инвестиций в экономику. Это потребовало создания системы налогового администрирования понятной и удобной для добросовестных налогоплательщиков. Это реформирование было связано с внедрением концепции «расширенного взаимодействия», одобренного Комитетом ОЭСР по налоговым вопросам. К преимуществам данной системы относится возможность решения налоговых споров в досудебном порядке, что приводит к замене приоритетов с налоговой проверки на профилактику налоговым правонарушений.

Таким образом, появилась еще одна форма налогового контроля - налоговый мониторинг. Мониторинг налогоплательщиков представляет собой пассивную форму налогового контроля, основной целью которой является получение объективной информации о налогоплательщике и на основании нее организацию контроля налоговых платежей.^[17]