Файл: Классификация развития налогового учета в России.pdf

Налоговая система времен императрицы Екатерины II была очень жесткой, о чем свидетельствуют тяжелое экономическое положение беднейших слоев населения, существование двойного налогообложения. Такой подход привел к многолетнему экономическому упадку русских земель.

Налоговая система 20-30-х г.г. исключала индивидуальное хозяйствования, ведь была построена таким образом, чтобы на зажиточных крестьян (кулаков) приходился наибольшее налоговое давление. Это все подавляло развитие индивидуального предпринимательства.^[18]

Выводы. Налоги - это обязательный элемент экономической системы государства независимо от того, какую модель экономического развития она выбирает, какие политические силы находятся у власти.

В разные периоды развития общества менялись не только виды налогов и формы их взыскания, но и отношение к ним. Налоги становятся эффективным орудием воплощения государственной политики по вопросам экономики и социального развития.

2.Организация налогового учета на современном этапе

2.1 Классификация развития налогового учета в России

Начиная с 1992 г., т.е. с момента появления в российском финансовом законодательстве самых первых предпосылок к возникновению налогового учета, и до наших дней мы можем выделить следующие четыре основных этапа становления и развития данной специализированной системы:

- I этап - с 1 января 1992 г. по 1 января 1995 г.;

- II этап - с 1 января 1995 г. по 1 января 1999 г.;

- III этап - с 1 января 1999 г. по 1 января 2002 г.;

- IV этап - с 1 января 2002 г. по настоящее время.^[19]

I этап - становления налогового учета - начался 1 января 1992 г. с момента введения в действие новой налоговой системы России.

Российская экономика начала движение к рынку: появились частные собственники, предприниматели, возникла необходимость собирать с них налоги, контролировать их деятельность.

В этот период появились первые элементы корректировок бухгалтерских показателей в целях уплаты налога на прибыль в связи с принятием Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций».

Так, согласно п. 5 ст. 2 данного Закона было предусмотрено, что «для предприятий, осуществляющих прямой обмен или реализацию продукции (работ, услуг) по ценам ниже себестоимости, под выручкой для целей налогообложения понимается сумма сделки, которая определяется исходя из рыночных цен реализации аналогичной продукции (работ, услуг)».^[20]

В Инструкции Госналогслужбы России от 06.03.1992 N 4 предусматривалось сумму выручки, полученной от указанных видов сделок, определять на основании расчетов, которые представляются в налоговый орган по месту нахождения предприятия одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетом по налогу на прибыль.^[21]

Кроме того, уже в этот период для целей бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения стали использоваться специализированные показатели.

Так, если показатель прибыли, полученной предприятием за отчетный период, отражаемый по строке 090 Отчета о финансовых результатах и их использовании, имел наименование «Балансовая прибыль или убыток», то по строке 1 Расчета налога от фактической прибыли (Приложение N 8 к Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37) показатель прибыли уже имел иное наименование – «Валовая прибыль».^[22]

Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 Расчета, определялась исходя из прибыли по бухгалтерскому отчету с учетом ее уменьшения (увеличения) при расчете результата от сделок по реализации продукции по цене не выше себестоимости.

Таким образом, объект обложения налогом на прибыль «валовая прибыль» отличался от балансовой прибыли на сумму отклонений по сделкам реализации товаров по цене не выше себестоимости.

В конце 1994 г. был принят Федеральный закон от 03.12.1994 N 54-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".^[23]

Смысл данного Закона заключался в том, что в целях налогообложения по прибыли валовая выручка уменьшалась на сумму положительных курсовых разниц, т.е. по бухгалтерскому учету из-за курсовой разницы возникала прибыль, а по налоговому учету она отсутствовала.

Наглядным и показательным результатом начала первого этапа развития налогового учета явилось также и то, что именно с этого периода стали не совпадать показатели балансовой и налогооблагаемой прибыли в отчетности предприятия.^[24]

Так, показатель балансовой прибыли предприятия, отражаемый по строке 090 «Балансовая прибыль или убыток» Отчета о финансовых результатах и их использовании (ф. N 2), мог не соответствовать показателю строки 5 «Налогооблагаемая прибыль» Расчета налога от фактической прибыли, хотя строка 1 «Валовая прибыль» Расчета налога от фактической прибыли по-прежнему, как правило, продолжала соответствовать балансовой прибыли предприятия.

II этап развития налогового учета в Российской Федерации начался в 1995 г., когда были сделаны наиболее решающие шаги на пути к отделению бухгалтерского учета прибыли от системы налогообложения.

Вступило в силу новое Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170. Оно ввело в отечественный бухгалтерский учет принцип «временной определенности фактов хозяйственной деятельности», т.е. выручка в бухгалтерском учете стала определяться только одним способом - по мере отгрузки товаров.^[25]

Наряду с этим Положение о составе затрат до 1 января 2002 г. осталось неизменным: выручку для целей налогообложения по-прежнему можно было определять как «по отгрузке», так и «по оплате».

С принятием Правительством РФ Постановления от 01.07.1995 N 661 «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» был введен принцип, кардинально изменивший экономические условия хозяйственной деятельности предприятия в части порядка формирования производственной себестоимости и налогообложения прибыли.^[26]

Было установлено, что все затраты организации, связанные с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), в полном объеме формируют фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг). Для целей налогообложения произведенные предприятиями и организациями затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.^[27]

Таким образом, согласно данным изменениям предприятие обязано формировать два вида учета затрат на производство и реализацию продукции.

Первый учет - это учет фактических затрат предприятия по производству и реализации продукции. Второй учет - это учет затрат по производству и реализации продукции для целей налогообложения. На основании данных первого учета формируется полная (фактическая) себестоимость продукции.^[28]

Полная себестоимость формируется на основании расходов, которые указаны в Положении о составе затрат. Причем состав расходов не подлежал корректировке. Вторая себестоимость определена в виде налоговой себестоимости.

Особенность затрат для целей налогообложения состоит в том, что все фактические расходы предприятия корректируются. В итоге получается, что фактические затраты и затраты для целей налогообложения нетождественны

II этап становления налогового учета можно связать с принятием частей первой и второй НК РФ.

Часть первая НК РФ была принята 31 июля 1998 г. и вступила в силу с 1 января 1999 г. В ней было введено единообразное определение обязательств налогоплательщиков, их прав и ответственности, прав налоговых органов, перечень налогов, порядок их взыскания.^[29]

Кроме этого, п. 1 ст. 54 НК РФ определил, что «налоговая база исчисляется на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением».^[30]

В результате налоговое законодательство определило, что бухгалтерский учет не является единственно возможным источником информации, необходимой для исчисления налогов и сборов.

В ст. 54 НК РФ были заложены основы для определения «налогового учета как системы обобщения информации для определения налоговой базы» не только по налогу на прибыль организаций, но и для всех без исключения налогов, так как налоговая база является обязательным элементом всех налогов, и ее исчисление производится на основе определенных данных.^[31]

В соответствии с гл. 25 НК РФ налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет, введенный законодателем в гл. 25 НК РФ, это уже не просто процедуры корректировки или процедуры ведения специальных регистров (таких как книги покупок и продаж). Это в значительной мере автономная система учета для целей расчета налога на прибыль организаций.

IV этап становления специализированной системы, который начался с 1 января 2002 г. и продолжается по сегодняшний день, связан с введением гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, где впервые законодательно продекларирована обязательность ведения особого вида учета - налогового учета.^[32]

Налоговый учет, введенный законодателем в гл. 25 НК РФ, это уже не просто процедуры корректировки или процедуры ведения специальных регистров (таких как книги покупок и продаж). Это в значительной мере автономная система учета для целей расчета налога на прибыль организаций.

2.2 Налоговый кодекс как правовая база развития налогового учета

Многие отечественные специалисты считают, что принятие Налогового кодекса, как целостного нормативно-правового акта, который будет регулировать все аспекты правоотношений связанных со сбором и распределением налогов, стимулирует инвестиционную активность как отечественных так и зарубежных инвесторов.

Кодифицированный акт в практике отечественного государства и становления правовой системы играет очень важную роль, поскольку процедура изменений тех норм, которые он содержит обычно сложнее, чем процедура внесения изменений в обычного закона.^[33]

Сам по себе кодекс не является гарантом стабилизации налоговых отношений, поскольку требует разработки эффективных механизмов реализации на практике тех норм которые он содержит.

Основной целью принятия Налогового кодекса РФ является упрощение действующей системы налогообложения путем уменьшения общего количества налогов, налоговых ставок и упрощение механизма их взимания.

Если первые две задачи проект Налогового кодекса РФ несколько решает, то вопрос упрощения механизма взимания основных налогов осталось без внимания его разработчиков.

В Налоговый кодекс РФ вошли положения отдельных законов РФ о налогообложении практически в таком же виде, как они выписаны в действующей редакции этих законов. Это, в частности, законы «О налогообложении прибыли предприятий» и «О налоге на добавленную стоимость» и другие.^[34]

Представляется важным акцентировать внимание на прозрачности и четкости регулирования новым Налоговым кодексом налога на прибыль предприятий, поскольку осознание предпринимателем путей и механизмов перераспределения финансов путем подоходного налогообложения будет способствовать повышению уровня налоговой культуры предпринимательского сектора.

Главной положительной стороной налога на прибыль считается то, что он делает уровень налогообложения в прямую зависимость от источника его уплаты - прибыли. Следовательно, он может играть очень важную роль в реализации принципа справедливости и в регулировании финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования.^[35]