Файл: Годовой бухгалтерский отчет: содержание и порядок составления..pdf

Элементы финансовой отчетности

Прогнозная ценность

Подтверждающая ценность

Существенность

Правдивость

Полнота

Нейтральность Отсутствие ошибок

Качественные характеристики

Улучшающие

Уместность

Сопоставимость

Проверяемость

Своевременность

Понятность

Рисунок 3 – Качественные характеристики полезной финансовой информации по Концептуальным основам финансовой отчетности

Информация уместна, с точки зрения заинтересованных пользователей, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события (прогнозная ценность информации), подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки (подтверждающая ценность). На уместность информации влияет ее существенность. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей. Правдивое представление информации состоит в верном раскрытии экономической сущности операций, отраженных в отчетности. Это обеспечивается выполнением требований полноты, нейтральности и отсутствием ошибок.

Полной считается информация, содержащая все необходимые пользователям сведения для понимания экономической сущности операций. Информация, представляемая заинтересованным пользователям (кроме отчетов специального назначения), должна быть нейтральной, т.е. не должна никоим образом манипулировать мнением пользователей. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки заинтересованных пользователей в целях достижения предопределенных результатов или последствий.

Отсутствие ошибок означает, что информация об экономических явлениях не содержит ошибок или пропусков и процесс получения отчетных данных выбран и применен верно. В этой трактовке отсутствие ошибок не означает абсолютной точности или правильности во всех отношениях. Например, оценка цены при отсутствии активного рынка не может быть абсолютно правильной или неправильной. Однако представление этой оценки в отчетности может быть правдивым, если сумма описывается как оценочное значение, объясняются сущность и ограничения процесса оценки и отсутствуют ошибки при выборе и применении процесса получения оценки.

Группа улучшающих качественных характеристик полезной финансовой информации состоит из четырех характеристик: сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность. Заинтересованные пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию об организации за разные периоды времени для того, чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и финансовых результатах деятельности (сопоставимость информации). Они должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении. Выполнение требования сравнимости обеспечивается тем, что заинтересованные пользователи должны быть информированы об учетной политике, принятой организацией, любых изменениях в такой политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. Обеспечение сравнимости не означает унификацию и не предполагает каких-либо препятствий для совершенствования правил бухгалтерского учета и учетных процедур. Организация не должна вести учет какого-то факта хозяйственной жизни таким же образом, что и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализацию таких требований, как уместность и надежность, либо существует лучшая альтернатива. Проверяемость означает, что информация, представленная в отчетности, может быть проверена и признана правдивой разными хорошо осведомленными и независимыми наблюдателями. При этом количественная информация не обязательно должна быть единственной оценкой для того, чтобы ее можно было проверить. Проверяемость может быть прямой (информация может быть подтверждена путем прямого наблюдения, например, пересчета денежных средств) и косвенной (проверка исходных данных для модели, формул и т.п.). Своевременность означает получение информации принимающими решения пользователями в то время, когда она может повлиять на их решения. Как правило, полезность информации снижается с увеличением срока ее давности. Однако некоторая информация может оставаться своевременной достаточно долгое время после отчетного периода, поскольку некоторым пользователям необходимо выявлять и оценивать тренды. Понятность информации предполагает доступность ее интеграции подготовленным пользователем, т.е. имеющим знания о деятельности организации, отрасли, в которой она работает, и проч. Вместе с тем это не означает, что сложные для понимания моменты (например, применение дисконтированной стоимости) должны исключаться. В представленном перечне качественных характеристик финансовой информации, приведенном согласно Концептуальным основам, «надежность» заменена «правдивым представлением», а также из списка ее подхарактеристик исключены: приоритет экономического содержания над юридической формой (отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования) и осмотрительность (большая готовность в условиях неопределенности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов). Существует мнение, что первая признана излишней, поскольку правдивое представление уже предполагает ее наличие, т.е. она включена в правдивое представление; вторая (осмотрительность) исключена как противоречащая принципу нейтральности.

Финансовая отчетность отражает финансовые результаты операций и других событий, объединяя их в широкие категории в соответствии с их экономическим содержанием. Эти широкие категории называются элементами финансовой отчетности.

Элементы финансовой отчетности организации делятся на две группы:

– элементы, характеризующие финансовое положение, отражаются в бухгалтерском балансе – активы, обязательства и капитал;

– элементы, характеризующие результаты деятельности, отражаются в отчете о прибылях и убытках – доходы и расходы организации (рисунок 4).

Активы – это ресурсы, принадлежащие организации на праве собственности в результате событий прошлых периодов, от которых организация ожидает экономической выгоды в будущем. Так, к активам относятся основные средства, нематериальные активы, запасы, дебиторская задолженность, финансовые вложения и проч. Обязательства – это существующая обязанность организации, возникающая в результате событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку из организации ресурсов, дающих экономическую выгоду.

Элементы, характеризующие финансовое положение

Элементы финансовой отчетности

Обязательства

Активы

Полнота

Нейтральность Отсутствие ошибок

Элементы финансовой отчетности

Улучшающие

Сопоставимость

Проверяемость

Своевременность

Понятность

Рисунок 4 – Элементы финансовой отчетности

Обязательства подразделяются на юридические (вытекающие из договора, законодательства или применения законодательства, например, штрафы) и фактические (те, что происходят из обычаев делового оборота, например, гарантийные обязательства сверх законодательно установленных рамок).

Капитал – это доля в активах организации, остающаяся после вычета всех ее обязательств. Обратите внимание на то, что определение величины капитала зависит от размера активов и обязательств.

Например, если организация признала резерв по судебному разбирательству (особый вид обязательств), то это уменьшит прибыль отчетного периода и соответственно капитал по состоянию на отчетную дату.

Доход – это приращение экономических выгод в течение периода, происходящее в форме притока или увеличения активов либо уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала [23]. Доходы организации включают в себя выручку (доход от обычной деятельности) и прочие доходы.

Расход – это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов либо увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала. Расходы включают в себя затраты, возникающие в процессе обычной деятельности организации, и прочие расходы [23].

Информация об изменениях в финансовом положении организации, которая отражается в отчете о движении денежных средств, является производной от элементов бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Признание – это процесс включения в баланс (отчет о прибылях и убытках) объекта, который подходит под определение одного из элементов и отвечает условию признания, а именно:

1) существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, будет получена или утрачена организацией;

2) объект имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена. Понятие вероятности будущей экономической выгоды связано со степенью неопределенности притока (или оттока) в организацию получаемых от объекта экономических выгод. Оценка степени определенности потоков экономических выгод проводится при составлении финансовой отчетности на основе имеющихся доказательств. Второй критерий признания предполагает, что статья отчетности имеет стоимостное выражение, которое может быть рассчитано с достаточной степенью надежности. Так, внутрифирменный гудвил не признается в качестве актива, поскольку отсутствует его надежная стоимостная оценка. Оценка элементов финансовой отчетности – это процесс определения сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках. В МСФО представлены четыре вида оценок (таблица 1). Последний вид оценки (дисконтированная стоимость) только начинает входить в российские нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет, тогда как отчетность по МСФО построена на учете временной стоимости денег.

Таблица 1. Виды оценок активов и обязательств

Требования, допущения, принципы бухгалтерского учета необходимы для создания некоего фундамента (платформы), на котором будет стоиться весь учет и соответственно отчетность. Принцип (от лат. principium – начало или основа) – базовое положение, которое предопределяет все последующие, вытекающие из него утверждения. Важно понимать, что принципы бухгалтерского учета не статичны, они меняются по мере изменения превалирующих парадигм бухгалтерского учета, теоретических школ и прочих факторов. Более того, принципы бухгалтерского учета существуют как в теории, так и в системе нормативного регулирования в той или иной стране. Теоретики счетоведения предпринимали попытки сформулировать фундаментальные основы бухгалтерского учета. Далее представлены принципы счетоведения, предложенные Я. В. Соколовым в книге «Основы теории бухгалтерского учета» [21].

ВПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» помимо перечисленных четырех допущений присутствуют и шесть требований: полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности. Перечисленные в российском стандарте бухгалтерского учета требования повторяют актуальные и уже исключенные из современной редакции Концептуальных основ МСФО качественные характеристики полезной финансовой информации с дополнением требования непротиворечивости (тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца) и рациональности (рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации). Последнее по содержанию повторяет описанное в МСФО ограничение затрат на подготовку информации выгодами от ее использования.

1.3 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерской финансовой отчетности и реформирование отчетности в соответствии с МСФО

После того как изложены концептуальные основы ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности, перейдем к рассмотрению действующего законодательства Российской Федерации по бухгалтерской отчетности. Прежде чем разбирать конкретные требования к формированию и представлению отчетности, следует ознакомиться с основными документами, регулирующими бухгалтерскую (финансовую) отчетность (таблица 2). Следует понимать, что применение нормативных документов требует обстоятельного подхода. Так, необходимо помнить об иерархии документов. Приказ № 66н конкретизирует положения ПБУ 4/99, однако положения Приказа № 66н частично носят реко мендательный характер, например в нем сказано, что «организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов». ПБУ 4/99, в свою очередь, развивает нормы Федерального закона «О бухгалтерском учете». Вместе с тем этот Закон следует рассматривать в контексте иных законов. Например, Федеральный закон «Об акционерных обществах» устанавливает порядок и сроки проведения годового собрания акционеров, на котором должна быть утверждена бухгалтерская (финансовая) отчетность (срок про¤ ведения данного собрания – шесть месяцев после окончании финансового года). Таким образом, срок представления годовой бухгалтерской отчетности, указанный в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», для акционерных обществ фактически может быть продлен до даты проведения годового собрания, но не более чем на шесть месяцев после окончании отчетного года.