Файл: Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость (Налог на добавленную стоимость: основные понятия, порядок исчисления и уплаты).pdf

При этом нужно помнить, что понятие «обособленное подразделение юридического лица» для целей налогообложения не совпадает с аналогичным понятием, предусмотренным в ст. 55 ГК: дело в том, что обособленными подразделениями организации (для целей НДС) являются любые (а не только филиалы и представительства), территориально обособленные от нее подразделения, по месту нахождения которых оборудованы стационарные рабочие места, т.е. если это место, которое создается на срок более 1 месяца; место, где должны находиться работники организации либо куда им необходимо прибыть в связи с их работой, которые находятся (прямо или косвенно) под контролем работодателя, ст. 11 НК РФ [12, с.147].

На основании п. 1 ст. 145 НК РФ налогоплательщики могут получить освобождение от уплаты НДС, если за три предшествующих последовательно календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн. руб. Исключением из этого правила являются организации и индивидуальные предприниматели, реализующие подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательно календарных месяцев. Такое освобождение действительно в течение 12 месяцев с момента его получения. Досрочное прекращение действия этого освобождения предусмотрено только в том случае, если за три предшествующих последовательно календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога превысит в совокупности 2 млн. руб. [2].

Так в п.5 ст.145 НК РФ сказано, что: «Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение» [2].

На практике некоторые организации, получившие освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков по НДС, испытывают значительные трудности при реализации своих товаров (работ, услуг). Ведь теперь они реализуют свою продукцию без учета НДС, то есть покупатели таких организаций лишены возможности зачесть НДС с приобретенных у таких организаций товаров (работ, услуг), что невыгодно по сравнению с покупкой у организаций, уплачиваю­щих НДС в общеустановленном порядке. Это ставит организации, получившие освобождение от НДС, в неравные конкурентные условия с предприятиями, уплачивающими НДС в общеустановленном порядке, и делает такую льготу неэффективной и неприменимой на практике [10 с.38].

---

Объекты налогообложения установлены также Налоговым кодексом Российской Федерации (Рис. 3) [15 с.7].

Рис. 3 Объекты налогообложения НДС

Согласно п.1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС признаются следующие операции:

1. реализация товаров (работ, услуг) на территории России.

При этом: безвозмездная передача товаров (работ, услуг) на территории России также облагается НДС. Местом реализации товаров Россия считается в двух случаях:

1) товар находится на территории России и не перемещается за ее пределы.

2) товар в момент начала отгрузки находится в России [2].

Местом реализации работ или услуг Россия считается в следующих случаях:

1) работы (услуги) связаны с недвижимостью, находящейся в России. Так, к таким работам относятся строительные, монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению.

2) работы (услуги) связаны с движимым имуществом, находящимся в России. К таким работам, в частности, относятся работы по производству мебели, услуги по ремонту бытовой техники и т.п.

3) на территории России фактически оказываются услуги в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта.

4) если покупатель работ (услуг) осуществляет свою деятельность в России.

Это правило распространяется только на следующие работы (услуги):

• услуги по передаче в собственность или по переуступке прав на патенты, лицензии, торговые марки, авторские права или иные аналогичные права;
• консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;
• услуги по подбору персонала;
• предоставление в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного транспорта;
• агентские услуги;
• услуги по обслуживанию самолетов, вертолетов, проводимые в российских аэропортах и воздушном пространстве России, услуги по обслуживанию морских судов.

5) все остальные работы или услуги (не перечисленные в п.п.1 - 4), если их оказала российская фирма или предприниматель, считаются реализованными на территории России. Если работы (услуги) носят вспомогательный характер, то место их реализации - место реализации основных работ (услуг);

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

---

2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг) [2].

1.2. Порядок исчисления и уплаты НДС

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость регламентируется следующими нормативно-правовыми актами:

1. Налоговый кодекс РФ [2];

2. Федеральный закон от 27 ноября 2010 г. N 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» (ред. от 29.12.2017) [3]; Федеральный закон от 29 декабря 2017 г. N 470-ФЗ

3. Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме» (ред. от 20.12.2016) [4];

4. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (ред. от 29.11.2014) [5].

В соответствии со статьей 53 Налогового кодекса РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется в зависимости от особенностей реализации произведенных самим налогоплательщиком или приобретенных им на стороне товаров (работ, услуг) [16,с.41].

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии со ст.153 части 2 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных ставок налога налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке [11, с.218].

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.

---

В соответствии со статьей 164 части 2 НК РФ в России применяются несколько видов ставок [2]:

0% - товары, помещаемые под таможенный режим; работы (услуги), осуществляемые в космическом пространстве и наземные, связанные с ними; драгметаллы при условии их добычи или производства налогоплательщиками; товары для пользования дипломатическим и приравненному к нему персоналу.

10% - продовольственные товары: мясо и мясопродукты (исключая деликатесные), молоко и молокопродукты, зерновые, рыба живая (исключая ценные породы), море- и рыбопродукты (исключая деликатесные); некоторые товары для детей.

18% - товары (работы, услуги), не указанные в подпунктах 1 и 2 статьи 164 НК РФ.

Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемые отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз [16, с.43].

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров (работ, услуг), дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

Статьями 153-154 Налогового кодекса РФ установлены общие правила определения налоговой базы [2]:

1. При применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам, а при применении одинаковых ставок НДС налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

2. При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Не учитываются при определении налоговой базы средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг).

3. При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному статьей 167 Кодекса, или на дату фактического осуществления расходов. При этом налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Кодекса, в случае расчетов по таким операциям в иностранной валюте определяется в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг).

---

Если налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаром товаров (выполнения работ, оказания услуг) получены авансовые или иные платежи в иностранной валюте, указанная сумма пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату поступления данных авансовых или иных платежей, при этом суммы НДС, начисленные налогоплательщиком с суммы авансовых или других платежей, при последующей отгрузке товара (выполнения работы, оказания услуги) подлежат вычету [7, с.94].

Моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат [2].

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.(ст. 167 НК РФ) [2].

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст. 154 – 159 и 162 НК РФ, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз [13, с.89].

Налоговая база при реализации иностранными налогоплательщиками, не состоящими на учете в налоговых органах РФ, на территории России товаров (работ, услуг) за иностранную валюту определяется налоговым агентом и рассчитывается им путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату реализации товаров (работ, услуг), т.е. на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) указанному иностранному лицу.

Налоговый агент осуществляет пересчет налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту в рубли по курсу Центрального Банка РФ на дату фактического осуществления расходов (в том числе, если эти расходы являются авансовыми или другими платежами), вне зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения;

налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров ( работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья ) без включения в них НДС.

Это значит, что для целей налогообложения принимается цена, указанная в договоре, которая, пока не доказано обратное, считается соответствующей уровню рыночных цен [14, с.215].

---