Файл: Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость (СУЩНОСТЬ И РОЛЬ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ).pdf

Иной порядок отражения недостачи в пределах норм естественной убыли. Несмотря на то, что списываемые в этом случае товары исключены из торгового оборота, сумма «входного» НДС по ним подлежит налоговому вычету, поскольку их списание обусловлено нормальным производственным процессом и сумма товарных потерь относится на издержки обращения. Следует отметить, что НК РФ разрешает недостачи товаров в пределах норм естественной убыли при хранении и транспортировке ценностей учитывать в составе материальных расходов, но при этом такие нормы должны быть утверждены Правительством в порядке, установленном пп. 2 п. 7 статьи 254 НК РФ.

В настоящее время данная проблема решена. Так, Федеральный закон от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть 2-ю НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах» разрешил впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном НК РФ, применять нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Таким образом, есть все основания отражать потери от недостач товаров при хранении, транспортировке и продаже в пределах норм естественной убыли как в бухгалтерском, так и налоговом учете в составе расходов, а сумму «входного» НДС предъявлять к вычету.

Актуальным является вопрос о том, как предъявляется НДС к вычету по расходам будущих периодов: или по мере списания таких расходов на затраты, т. е. постепенно, или единовременно вместе с записью по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов». Представители налоговых органов считают, что НДС по расходам будущих периодов принимается к вычету частично, т.е. по мере отнесения таких расходов на счета текущих затрат. Свою позицию они аргументируют так. Согласно п.1 ст.172 НК РФ, вычет по НДС полагается по товарам работам и услугам только после того, как они приняты на учет. Опираясь на это положение кодекса, они утверждают, что раз работы или услуги, отнесенные на счет 97, еще не списаны на текущие затраты, то использовать вычет по НДС нельзя. То есть, если издержки признаются поэтапно, то и принимать НДС к зачету надо пропорционально списанию расходов будущих периодов.

Однако точку зрения налоговиков можно оспорить. Условия получения вычета четко прописаны в статьях 171 и 172 НК РФ: товары (работы, услуги) оприходованы; от продавца поступил счет-фактура; покупка будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Более никаких дополнительных условий для вычета НК РФ не предусматривает. Если эти требования выполнены, то сумму НДС по расходам будущего периода можно принять в полном объеме, не распределяя по периодам.

---

С 1 -го января 2009 года вступили в силу поправки, внесенные в НК РФ по налогу на добавленную стоимость Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ^[29]. Поэтому важно сделать выводы, какие последствия они имеют как для покупателей, так и продавцов. Так, с 1 -го января введен новый порядок для НДС с авансов. В соответствии с этим покупатель имеет право принять к вычету НДС с аванса, если согласно п. 9 статьи 172 НК РФ выполняются условия:

• • продавец выставил счет фактуру на сумму аванса;
  • у покупателя есть платежные документы, подтверждающие перечисление аванса;
  • стороны сделки заключили договор, который предусматривает пункт о перечислении аванса.

Таким образом, новый порядок приведет к изменениям в работе как продавца, так и покупателя. Порядок, хотя и предполагает оптимизацию и получение налоговой экономии, но принесет реальную выгоду далеко не всем покупателям. Так, если оприходование товаров и перечисление аванса сделано в одном квартале, то ускорять вычет нет смысла. Это объясняется тем, что как перечисление аванса, так и получение по нему вычета НДС произойдет в одном налоговом периоде. А если покупатель перечислил небольшую сумму аванса, то ему безразлично принимать или не принимать «авансовый» НДС к вычету до отгрузки. Кроме того, покупатель должен усилить контроль за выставлением поставщиком «авансового» счета-фактуры, так как от этого будет зависеть предъявление покупателем НДС к вычету. Для этого необходимо в договоре предусмотреть меры ответственности поставщика за несвоевременное представление «авансового» счета- фактуры.

Бухгалтерские записи по авансам у покупателя представлены в таблице 4:

Таблица 4 - Отражение операций по авансам у покупателя^[30]

Содержание операции	Дебет счета	Кредит счета
1	2	3
1. Перечислен аванс поставщику	60 субсчет «Расчеты по выданным авансам»	51 «Расчетные счета»
2. Принят к вычету расчетный НДС	68 субсчет «Расчеты по НДС»	62 (76) субсчет «НДС по уплаченным авансам»
3. Оприходованы товары (покупная стоимость б/НДС)	41 «Товары»	60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»
4. Отражен НДС по товарам полученным	19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»
5. Произведен зачет аванса	60 субсчет «Расчеты по полученным товарам	60 субсчет «Расчеты по выданным авансам
6. Восстановлен НДС с аванса	62 (76) субсчет «НДС по уплаченным авансам»	68 субсчет «Расчеты по НДС»
7. Предъявлен к вычету НДС по полученным товарам	68 субсчет «Расчеты по НДС»	19 «НДС по приобретенным ценностям»

---

Новый порядок для НДС с авансов обязывает продавца выписывать счет-фактуру на предоплату не в одном экземпляре, а в двух - один для себя, другой для покупателя. Согласно статье 168 НК РФ предъявить НДС надо в течение пяти календарных дней после получения предоплаты. Таким образом, вступивший в силу порядок в той или иной мере увеличит документооборот у фирм, работающих по предоплате. В общем, кроме обязанности выставить покупателю счет-фактуру на сумму аванса, схема действий продавца не изменилась. Он должен: уплатить НДС в бюджет с полученных сумм предоплаты; выставить себе счет-фактуру на аванс; после отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг начислить в бюджет НДС со всей суммы отгрузки; принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты. Таким образом, содержание указанных действий позволяет сделать вывод, что бухгалтерские записи по отражению операций по предоплате у продавца не изменились^[31].

Важным позитивным изменением в Налоговом кодексе по НДС является отмена при неденежных расчетах перечисления НДС деньгами по платежному поручению. Раньше при бартерных сделках приходилось извлекать из оборота дополнительные деньги, чтобы перечислить их партнеру в виде НДС [7, с. 43]. С 01.01. 2009 года согласно Федеральному закону от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ [4, с. 14] необходимости в этом нет. Теперь при бартере, взаимозачете, расчетах ценными бумагами НДС предъявляется к вычету в общеустановленном порядке по правилам, предусмотренным п.1 статьи 172 НК РФ:

• • купленный товар оприходован;
  • есть счет-фактура от поставщика;
  • товар предполагается использовать в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

В заключение следует отметить, что данная статья позволяет, с одной стороны, дать ответы на отдельные вопросы по бухгалтерскому и налоговому учету налога на добавленную стоимость, а с другой, - показывает, что еще многие вопросы требуют решения.

2.2 Проблемные ситуации при налоговом учете НДС

Добавленная стоимость представляет собой совокупность того, что конкретный производитель добавил к стоимости ресурсов, полученных извне. НДС представляет собой форму изъятия части добавленной стоимости на всех стадиях производства, определяемой как разница между реализованными товарами (работами, услугами) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Выделение добавленной стоимости достигается механизмом исчисления данного налога, при котором в бюджет идет лишь разница между суммами налога, полученными от покупателей товаров (работ, услуг), получателей имущественных прав, и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам товаров (работ, услуг), имущественных прав. Суммы НДС, предъявленные на основании счетов-фактур поставщиками товаров, работ услуг, правообладателями имущественных прав, на которые допускается уменьшение налогоплательщиками налога, подлежащего уплате в бюджет, в НК РФ определяются как «налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость».^[32]

---

В отдельных случаях налогоплательщик, передающий имущество в качестве вклада в УК, формально восстанавливает ранее принятый к вычету НДС, но фактически налог не уплачивает и приводит себя к банкротству.

Таким образом, порядок расчета НДС позволяет налогоплательщикам уменьшать исчисленную сумму налога на налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 1 статьи 171 НК РФ. Если при этом сумма вычетов превышает сумму НДС к уплате, то разницу между ними налоговые органы обязаны возместить хозяйствующему субъекту за счет средств федерального бюджета на основании пункта 1 статьи 176 НК РФ или, в случае заявительного порядка возмещения НДС, на основании статьи 176.1 НК РФ. Таким образом, итоговая сумма налога, подлежащая уплате или возмещению из бюджета, зависит не только от результатов финансово­хозяйственной деятельности самого налогоплательщика и исполнения им своих налоговых обязательств, но и от действий его контрагентов, предъявивших его в составе товаров (работ, услуг), имущественных прав и суммы налога.

Данный порядок исчисления налога, косвенно ставящий возможность возмещения НДС из федерального бюджета в зависимость от действий поставщиков, но не содержащий прямого указания на это в положениях главы 21 НК РФ, во многом и порождает многочисленные проблемы и противоречия между налогоплательщиками и налоговыми органами.

К проблемам правового регулирования НДС, требующим изучения, выработки новых правовых подходов и предложений по их решению, можно отнести следующие^[33]:

• -нечеткая правовая регламентация процедуры возмещения НДС, в том числе и в заявительном порядке;
• -отсутствие единого правового подхода к правомерности применения вычетов по НДС при осуществлении налогоплательщиком как облагаемых, так и необлагаемых (освобождаемых от налогообложения) операций;
• -отсутствие системного подхода к правовому регулированию процедуры обжалования налогоплательщиками решений налоговых органов, выносимых по результатам налоговых проверок правильности исчисления и полноты уплаты НДС в бюджет.

Вопросы администрирования возмещения НДС на современном этапе тем более актуальны, поскольку наблюдается рост возмещения НДС в общем объеме поступлений НДС, а также рост заявленного к возмещению налога. Это связано с тем, что последние изменения, вносимые в законодательство, регулирующее НДС, направлены на либерализацию, уменьшение барьеров для применения вычетов, упрощение порядка возмещения налога, ограничение прав налоговых органов при контроле за порядком исчисления и уплаты налога, ужесточение ответственности налоговых органов за неправомерный отказ в возмещении НДС из бюджета. Данные действия законодателей призваны улучшить инвестиционный климат в стране. Так, с 2006 года НДС принимается к вычету при наличии кредиторской задолженности перед поставщиками, подрядчиками, отменена необходимость оплаты товаров (работ, услуг), приобретенных по счету-фактуре.

---

При осуществлении капитального строительства «входной» НДС принимается к вычету по мере предъявления подрядчиками счетов-фактур на выполненные строительно-монтажные работы, в то время как до 2006 года при таких операциях сумму НДС можно было включить в состав вычетов и предъявить к возмещению из бюджета только после ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта и начала начисления амортизации. С 2010 года на основании пункта 11 статьи 171 НК РФ допускается отражать в составе налоговых вычетов сумму НДС по полученному в качестве взноса в уставный капитал имуществу на основании акта приема-передачи с выделенной суммой НДС при условии восстановления суммы налога передающей стороной. Также с 2011 года допускается принимать к вычету покупателем НДС с суммы перечисленных денежных средств (авансовых платежей) под предстоящую поставку товаров (работ, услуг), если такой порядок был предусмотрен договором.

Для ускорения получения возврата НДС добросовестными налогоплательщиками, положительно зарекомендовавшими себя в течение длительного периода, была введена статья 176.1 НК РФ, предусматривающая заявительный порядок возмещения НДС.

Для ускорения получения возврата НДС добросовестными налогоплательщиками, положительно зарекомендовавшими себя в течение длительного периода, учитывая длительный срок рассмотрения налоговыми органами налоговой декларации, в которой заявлено право на возмещение налога, Федеральным Законом от 17 декабря 2009 г. № 318-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» была введена статья 176.1 НК РФ, предусматривающая заявительный порядок возмещения НДС. Заявительный порядок возмещения налога, не снижая эффективности налогового контроля и не ущемляя интересов бюджетной системы, призван обеспечить сохранение для отдельных категорий налогоплательщиков оборотных средств, так как зачет (возврат) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, осуществляется до завершения камеральной налоговой проверки данной декларации.^[34]

В НК РФ обозначены основные условия, при выполнении которых налогоплательщик может применить налоговые вычеты и уменьшить исчисленный с объектов налогообложения НДС (реализация товаров, работ, услуг, передача имущественных прав). В первую очередь это наличие счета-фактуры, оформленного должным образом в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, а также первичных документов, на основании которых осуществлялось принятие на учет товаров (работ, услуг).

---