Файл: Особенности налогообложения налогом на прибыль кредитных организаций (Теоретические основы налогообложения налогом на прибыль кредитных организаций).pdf

1.2 Общий порядок нахождения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на прибыль организаций

Налогоплательщиками, согласно ст. 19 НК РФ, являются физические лица и те организации, на которые государством возложена обязанность платить налоги. Нормами п. 1 ст. 246 НК РФ установлены организации, которые должны уплачивать налог на прибыль, а именно: российские и иностранные организации, которые реализовывают свою хозяйственную деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получают доходы от источников, находящихся в Российской Федерации [58, с.27].

К российским организациям в целях гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» также приравниваются иностранные организации, которые были признаны налоговыми резидентами Российской Федерации в установленном ст. 246.2 НК РФ порядке (п. 5 ст. 246 НК РФ).

Организации, являющиеся ответственными участниками консолидированной группы налогоплательщиков, налог на прибыль организаций платят по данной консолидированной группе налогоплательщиков в той части, которая необходима для исчисления его ответственным участником [46, с. 201].

Полученная налогоплательщиком в процессе хозяйственной деятельности прибыль служит объектом налогообложения налога на прибыль организаций [60, с.759]. Объект налогообложения, а значит и прибыль, устанавливаются в зависимости от того, как организация (российская или иностранная) является налогоплательщиком.

Прибылью для тех российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, являются полученные организацией доходы, которые уменьшены на величину произведенных в ходе деятельности расходов (п. 1 ст. 247 НК РФ). Порядок нахождения доходов и расходов при налогообложении определен нормами, указанными гл. 25 НК РФ.

Доходы подразделяются на следующие виды [53, с.153]:

- доходы, которые были получены от продажи имущественных прав, товаров, работ или услуг определенные в том порядке, который установлен ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, включающие суммы налогов, которые предъявляют налогоплательщики покупателю (приобретателю) имущественных прав, товаров, работ или услуг, которые устанавливает ст. 250 НК РФ.

Не учитываемые при установлении налоговой базы по налогу на прибыль организаций те доходы, которые перечислены в ст. 251 НК РФ, например, предварительная оплата товаров, работ или услуг налогоплательщиками, которые определяют доходы и расходы по методу начисления, взносы (вклады) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, которые имеют денежную оценку и т.д. [56, с.27].

Величина доходов рассчитывается по первичным и иным документам, которые подтверждают доходы, полученные налогоплательщиком, а также документов, используемых в налоговом учете [41, с.363]. Выручка от реализации рассчитывается путем суммирования всех поступлений, связанных с расчетами за проданные товары (услуги, работы) или имущественные права. Поступления могут иметь денежную или натуральную формы.

Доходы, полученные налогоплательщиком, стоимость которых была определена в условных единицах или в валюте иных стран, учитываются вместе с доходами, стоимость которых была определена в рублях. Учетная политика, применяемая для целей налогообложения, обязана включать установление метода признания доходов, определение порядка пересчета доходов налогоплательщиком в условных единицах или валюте иных стран.

Для организаций других стран, которые выполняют свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, прибылью являются доходы, которые были получены через данные постоянные представительства, сниженные на размер расходов, которые были сделаны этими постоянными представительствами в соответствии с гл. 25 НК РФ [33, с.29].

Постоянным представительством организации иных стран, которая осуществляет в Российской Федерации свою деятельность, по нормам ст. 306 НК РФ, для расчета налога на прибыль организаций понимается всякое обособленное подразделение или другое место деятельности организации, через которое эта организация систематически осуществляет свою предпринимательскую деятельность [31, с.75].

Организация при осуществлении хозяйственной деятельности может получить и убытки, под которыми понимается отрицательная разница, возникшая между определяемыми нормами гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» доходами и теми расходами, которые учитываются при налогообложении прибыли (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Убытки, которые были понесены налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, для расчета налога на прибыль принимаются в порядке и на условиях, которые установлены нормами ст. 283 НК РФ [48, с.238].

Налогоплательщикам, понесшим убыток, который был рассчитан согласно нормам п. 1 ст. 283 НК РФ, предоставляется право перенести на будущее полученный убыток, то есть снизить налоговую базу налога на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде. Налоговая база текущего отчетного (налогового) периода может быть при этом уменьшена на часть или на всю сумму убытка, который был получен в предыдущем или предыдущих налоговых периодах.

Убыток на будущее налогоплательщиком может переноситься в течение 10 лет, которые следуют за тем налоговым периодом, в котором этот убыток был получен. При нахождении налоговой базы налога на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде учитываются также особенности, предусмотренные ст. 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 283 и 304 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами являются документально подтвержденные и обоснованные затраты, которые были произведены налогоплательщиком при осуществлении деятельности, которая направлена на получение дохода [34, с.67]. Расходы считаются обоснованными в том случае, если они имеют денежную форму и являются оправданными экономически.

Расходы являются документально подтвержденными, если они подтверждены документами, оформленными согласно нормам законодательства Российской Федерации, обычаями делового оборота, используемыми в том иностранном государстве, где они были произведены, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные налогоплательщиком, расходы [29, с.56].

Расходы при определении налога на прибыль организаций, произведенные налогоплательщиком в результате осуществления своей деятельности, также подразделяются на расходы, связанные с производством и продажей, и расходы, не связанные с реализацией продукции (внереализационные расходы) (п. 2 ст. 252 НК РФ) [59, с.37].

В ст. 284 НК РФ для различных видов доходов определены различные налоговые ставки. Так, например, 9% ставкой облагаются доходы, которые были получены в качестве дивидендов российскими организациями от российских и организаций иных стран, 15% ставку применяют к доходам, равным процентам по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Согласно п. 2 ст. 274 НК РФ налоговая база по прибыли, которая облагается не по 20% ставке, установленной п. 1 ст. 284 НК РФ, рассчитывается налогоплательщиком раздельно [36, с.91]. То есть, в том случае, когда организация получает доходы, облагаемые по неодинаковым ставкам, налоговая база налога на прибыль организаций также должна определяться раздельно. Учет доходов и расходов должен вестись раздельно также для тех операций, которые согласно НК РФ предусматривают несхожий с общим порядок учета убытка или прибыли для целей налогообложения прибыли.

В качестве отчетных периодов по налогу на прибыль организаций могут приниматься квартал или месяц календарного года [35, с.38]. Налогоплательщики при расчете авансовых платежей, должны исходить из приобретённой ими фактически прибыли. В качестве налогового периода по расчету и уплате налога на прибыль организаций выступает календарный год, а именно период времени с 1 января по 31 декабря (согласно ст. 285 НК РФ).

По завершении отчетного периода в налоговые органы предоставляются налоговые декларации не позже 28 календарных дней с момента завершения соответственного отчетного периода. По результатам налогового периода налоговые декларации сдаются не позже 28 марта года, который следует за прошедшим налоговым периодом.

Форма налоговой декларации, которую представляют российские организации, утверждена Приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. N ММВ-7-3/600@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, Порядка ее заполнения, а также Формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в электронной форме».

Налогоплательщики, которые имеют обособленные подразделения, налог на прибыль организаций уплачивают с учетом тех особенностей, которые введены для таких организаций [54, с.138]. Обособленным подразделением организации называется всякое обособленное от нее территориально подразделение, постоянные рабочие места которого оборудованы по его месту пребывания.

Организация, которая включает обособленные подразделения, представляет в налоговые органы по месту своего пребывания налоговую декларацию по организации в целом с ее разделением на сведения по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК РФ). Декларацию также нужно представлять по месту нахождения любого обособленного подразделения.

1.3 Кредитные организации как особая группа налогоплательщиков налога на прибыль организаций

Для кредитных организаций (банков) доходы и расходы по налогу на прибыль конкретизируются с учетом особенностей, свойственных только банковской деятельности, которые описаны в Федеральном законе от 2 декабря 1990 г. N 395-1 «О банках и банковской деятельности» [3]. Так, согласно ст. 1 данного закона банк – это кредитная организация, имеющая исключительное право реализовывать в совокупности подобающие банкам операции:

- привлечение во вклады физических и юридических лиц денежных средств;

- размещение привлеченных им денежных средств за свои счет и от своего имени на условиях возвратности, платности и срочности;

- работа со счетами, открытыми в банках юридическими и физическими лицами.

В ст. 5 данного закона содержится перечень операций банков, осуществление которых совершается исключительно по лицензии Банка России.

Основными проблемами в налогообложении кредитных организаций являются факторы внешнего окружения. В банковском секторе Российской Федерации сформировалась непростая ситуация с внешними заимствованиями промышленных предприятий и банков [30, с.455]. Являются секторальными и внешние санкции, которые напрямую коснулись деятельности крупнейших банков.

Рост инфляции, падение покупательской способности отечественной валюты и снижение реальных доходов предприятий и населения привели к тому, что заемщики по текущим банковским кредитам понизили уровень своей кредито- и платежеспособности. В результате снизились процентная маржа банковского сектора и его чистая прибыль, что негативно сказывается на финансовом состоянии коммерческих банков и их устойчивости (рисунок 2).

Рисунок 2. Динамика показателей финансового результата банковского сектора за период 2012-2016 гг., млрд. руб. [52]

Общий объем прибыли уменьшился с 993,6 млрд. рублей в 2014 году до 191,9 млрд. рублей в 2015 году. Совокупный объем убытков банков при этом был равен 543 млрд. рублей. За истекшие два кризисных года общий объем прибыли организаций банковского сектора уменьшился на 80%, что объясняется ростом убыточных кредитных организаций с 89 в 2013 году до 211 в 2016 году.

В 2016 году прослеживается рост прибыли кредитных организаций, вызванный докапитализацией банков на 1 трлн. рублей в ходе реализации антикризисного плана 2015 года, который позволил в первой половине 2016 года сформировать более 400 млрд. прибыли. Однако рост прибыли не пропорционален снижению убытков. В 2016 году прибыль банковского сектора выросла на 300%, а сокращение убытков произошло только на 44%. Такие показатели говорят о неравномерности налогов на прибыль, взимаемых с кредитных учреждений [57].

Банки в доходах, описанных в ст. 249 и ст. 250 НК РФ при установлении объекта налогообложения по налогу на прибыль кредитных организаций, учитывают доходы, показанные в ст.290 НК РФ. Данные доходы являются присущими только банкам [63, с.36]. Кредитные организации приобретенные доходы понижают на сумму совершенных расходов (ст.ст. 254-269 НК РФ), а также учитывают затраты, указанные в ст. 291 НК РФ.