Файл: Основные этапы формирования налогового учета в России (Налоговый учет. Сущность и принципы).pdf

Отсутствие регистра в числе предложенных, а также наличие собственного регистра не может служить основанием для применения налоговых санкций. Наказуемым является неправильное исчисление налога

на прибыль.^[11]

Как уже было указано, характерной чертой учетно-налоговых показателей (налоговых регистров) является то, что они во многом обусловлены данными бухгалтерского учета. Результатом использования налогового учета является представление в Федеральную налоговую службу

России (ФНС России) специализированных типовых форм, в которых налогоплательщик отражает основные налогово-расчетные показатели и

рассчитывает сумму налогового обязательства. Для сближения налогового и бухгалтерского учета можно в регистрах бухгалтерского учета выделять дополнительные субсчета либо к каждой записи добавлять информацию, необходимую для исчисления налоговой базы. Регистры бухгалтерского учета, имеющие всю необходимую информацию для использования данных в целях исчисления прибыли по правилам главы 25 НК РФ, будут признаваться регистрами налогового учета (согласно ст. 313 НК РФ). В частности, большинство предприятий использует данные бухгалтерского учета для формирования выручки и внереализационных доходов для целей налогообложения. В то же время, как показывает практика, существуют отдельные виды операций, по которым использование данных бухгалтерского учета в целях налогового учета не представляется возможным. Такие операции могут быть определены только в системе налогового учета с использованием налоговых регистров.

1.2 Принципы налогового учета

В главе 25 НК РФ нашли отражение следующие принципы ведения налогового учёта:

- принцип денежного измерения;

- принцип имущественной обособленности;

- принцип непрерывности деятельности организации;

- принцип временной определённости фактов хозяйственной деятельности;

- принцип последовательности применения норм и правил налогового учёта;

- принцип равномерности признания доходов и расходов.^[12]

Принцип денежного измерения сформирован в ст. 249 и 252 НК РФ. Согласно ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары или имущественные права, выраженные в денежных и/или натуральных формах. Как следует из ст. 252 НК РФ, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Таким образом, в налоговом учёте отражается информация о доходах и расходах, представленных, прежде всего, в денежном выражении. Доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитывается в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Доходы, выраженные в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБРФ. В соответствии с принципом имущественной обособленности, имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящееся у данной организации. В налоговом законодательстве этот принцип декларируется в отношении амортизируемого имущества.

Амортизируемым признаётся имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности.

Согласно принципу непрерывности деятельности организации, учёт должен вестись непрерывно с момента её регистрации в качестве юридического лица до её реорганизации или ликвидации. Этот принцип используется при определении порядка начисления амортизации имущества. Амортизация имущества начисляется только в период функционирования организации и прекращается при её ликвидации или реорганизации.^[13]

Принцип временной определённости фактов хозяйственной деятельности является доминирующим. Согласно ст. 271 НК РФ, доходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества или имущественных прав (принцип начисления). В соответствии со ст. 272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы оплаты.

Ст. 313 НК РФ установлен принцип последовательности применения норм и правил налогового учёта, согласно которому нормы и правила должны применяться последовательно от одного налогового периода к другому. Этот принцип распространяется на все объекты налогового учёта.

Принцип равномерности признания доходов и расходов отражён в ст. 271 и 272 НК РФ. Данный принцип предполагает отражение для целей налогообложения расходов в том же отчётном периоде, что и доходы, для получения которых они были произведены.^[14]

2. Информационная база налогового учета

В ст.313 НК РФ даются четкие указания относительного источников 

данных для налогового учета. Ими являются:

– первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

– аналитические регистры налогового учета;

– расчет налоговой базы.

2.1. Первичные учетные документы

Источниками формирования достоверной информации в бухгалтерском учете и налоговом учете служат первичные учетные документы. Они являются едиными для бухгалтерского учета и налогового учета и оформляются для документирования фактов хозяйственной жизни (фактов хозяйственной деятельности).^[15]

До 1 января 2013 г. все первичные документы должны были оформляться в соответствии с унифицированными формами, утвержденными

Госкомстатом России и прочими ведомствами. С 1 января 2013 г. формы

первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Теперь каждый хозяйствующий субъект составляет и утверждает в составе учетной политики формы первичных учетных документов, необходимых для документирования фактов его хозяйственной деятельности.^[16]

Теперь появилась возможность применять наравне с унифицированными формами первичных документов их модифицированные формы.^[17]

На практике организации утверждают в составе учетной политики для

бухгалтерского учета следующие группы первичных документов:

— формы унифицированных учетных документов;

— модифицированные формы унифицированных учетных документов;

— оригинальные формы первичных учетных документов, используемые

в конкретной организации.

При утверждении форм первичных учетных документов необходимо

учитывать требования законодательства, установленные к их оформлению

(ст. 9 Закона о бухучете).

Первичные учетные документы должны содержать следующие обяза-

тельные реквизиты:

— наименование документа;

— дату составления документа;

— наименование экономического субъекта, составившего документ;

— содержание факта хозяйственной жизни;

— величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

— наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших)

хозяйственную операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление;

— подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении

факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным —

непосредственно после его окончания.^[18]

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое

возложено ведение бухгалтерского учета.^[19]

Первичные учетные документы можно разделить на две группы:

- исходящие — документы, созданные в пределах организации и отправляемые из нее контрагентам (покупателям, заказчикам или частным лицам);

- входящие — документы, созданные за пределами организации и получаемые ею от контрагентов (поставщиков, исполнителей или частных лиц).

Первичные учетные документы, используемые для ведения бухгалтерского учета и налогового учета, можно подразделить на следующие основные виды в зависимости от вида хозяйственной операции:^[20]

- товарная накладная — применяется для оформления продажи товарно-материальных ценностей (исходящая накладная) или приобретения товарно-материальных ценностей (входящая накладная). Соответственно в налоговом учете исходящая накладная подтверждает сумму выручки у продавца, а входящая накладная — покупную стоимость;

- акт приемки-передачи услуг — подтверждает оказание услуг. Соответственно у исполнителя акт подтверждает выручку, а у заказчика — сумму расхода на приобретение услуг;

- акт приемки-передачи работ — подтверждает выполнение работ. Соответственно у исполнителя акт подтверждает выручку, а у заказчика (если выполняются строительно-монтажные работы) первоначальную стоимость основных средств для расчета налоговой базы по налогу на имущество и амортизируемую стоимость при расчете налоговых расходов на амортизацию;

- счет-фактура является одновременно первичным документом и налоговым документом. На основании счета-фактуры в бухгалтерском учете отражается НДС при реализации товаров (работ, услуг) у продавца, НДС при приобретении товаров (работ, услуг) у покупателя, также НДС по операциям, признаваемым объектами налогообложения по НДС;

- грузовая таможенная декларация (ГТД) и инвойс поставщика —

подтверждение покупной стоимости товарно-материальных ценностей

и суммы налогового вычета по НДС при импорте.^[21]

В связи с тем, что с 2013 г. налогоплательщики вправе утвердить в составе учетной политики для бухгалтерского учета собственные формы документов, надо уделять особое внимание контролю над входящими первичными учетными документам.

При некорректном оформлении первичных документов в налоговом учете могут быть не признаны контролирующими органами расходы в виде покупной стоимости товарно-материальных ценностей при их реализации, сумма начисленной амортизации основных средств, сумма налога на прибыль, вычет по НДС и прочее.^[22]

2.2. Аналитические  регистры  налогового  учета.

Под аналитическимирегистрами налогового учета согласно ст.314 НК

 РФ понимаются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный  (налоговый)  период,  сгруппированных  в  соответствии  с 

требованиями  главы 25  НК  РФ,  без  распределения  (отражения)  по счетамбухгалтерского учета. Данные  налогового  учета  учитываются  в  таблицах,  справках бухгалтера ииных документах налогоплательщика, группирующих информацию об 

объектах налогообложения.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность  отражения  в  хронологическом  порядке  объектов  учета  для  целей 

налогообложения  (в  том  числе  операций,  результаты  которых 

учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

Аналитические  регистры  налогового  учета  предназначены  для 

систематизации  и  накопления  информации,  содержащейся  в принятых  к  учету  первичных  документах,  аналитических  данных  налогового учета 

для отражения в расчете налоговой базы (ст. 314 НК РФ).

Вопрос о формировании аналитических  регистров налогового учета 

тесно связан с его организацией и исходит из положений ст. 313  НК  РФ: система  налогового  учета  организуется  налогоплательщиком 

самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения  норм  и  правил  налогового  учета,  то  есть  применяется последовательно от 

одного налогового периода к другому.^[23]

Порядок  ведения  налогового  учета  устанавливается 

налогоплательщиком  в  учетной  политике  для  целей  налогообложения,

утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. 

Налоговые  и  иные  органы не  вправе  устанавливать  для 

налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Для целей ведения рекомендуемых регистров налогового учета 

использованы следующие понятия:

- объекты  налогового  учета -имущество,  обязательства  и  хозяйственные операции организации, 

стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего

отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов;

- единицы  налогового  учета - объекты  налогового  учета,  информация  о  которых  используется  более  одного  отчетного (налогового) периода;