Файл: Налоговый учет и отчетность (Теоретические особенности налога на доходы физических лиц в России).pdf

В годы существования СССР ставки подоходного налога многократно менялись, предпринимались даже попытки его полной отмены. Последнее изменение произошло в 1984 году, которое заложило основы для современного налога на доходы физических лиц. Ставка налога стала фиксированной и варьировалась от 25 коп. с доходов в размере 71 руб. до 15 8,2 руб. при уровне заработной платы в 101 руб. и выше. Однако сумма дохода, превышающая 100 руб., дополнительно облагалась по ставке 13%. Необлагаемый минимум был установлен в размере 70 рублей в месяц [51].

С принятием Закона РСФСР от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге», прогрессивная шкала поменялась от 12%, при доходе до 50 тысяч рублей, до 30% с заработков, превышающих 150 тысяч рублей в год. В дальнейшем ставки налога ежегодно корректировались по мере роста инфляции. Кроме того, применялась ставка 0% - для доходов в пределах необлагаемого минимума (от 3168 до 7920 рублей).

Плательщиками подоходного налога признавались граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства как имеющие, так и не имеющие постоянного места жительства в РСФСР.

Налогом облагался весь совокупный доход физического лица, полученный им в календарном году как в денежной (национальной или иностранной валюте), так и в натуральной форме. Доходы, полученные в натуральной форме, учитывались по государственным регулируемым ценам, а при их отсутствии - по свободным рыночным ценам на дату получения дохода.

C 2001 года в Российской Федерации с принятием ч. II Налогового кодекса введена совершенно новая система налогообложения доходов физических лиц, которая значительно отличается от ранее действовавшей системы подоходного налогообложения. Отличие заключается не только в новом названии налога, но и в новой концепции налогообложения доходов. Введение пропорциональной ставки налогообложения подоходным налогом рассматривалось Правительством как временная мера, направленная на легализацию доходов граждан.

1.2 Основные аспекты современного налога на доходы физических лиц

Современный налог на доходы физических лиц появился с принятием главы 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ и введением ее в действие с 1 января 2001 года, что ознаменовало новый этап в развитии налогообложения в России. Важнейшим принципом налога на доходы физических лиц стало равенство налогоплательщиков перед законом вне зависимости от социальной принадлежности, в связи с чем ставки налога стали едиными для всех. За последние 15 лет налог на доходы физических лиц претерпевал некоторые изменения, но основные принципы все же остались прежними. Сегодня налог на доходы физических лиц – это федеральный налог, который исчисляется в процентах от совокупного дохода физических лиц, получаемого в виде денежной, натуральной или материальной выгоды.

Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами страны, то есть проживающие на территории России не менее 183 дней в течение 12 последующих месяцев. У налоговых резидентов налогом облагаются доходы, полученные ими как от источников РФ, так и за ее пределами.

К субъектам налогообложения так же относятся физические лица, не являющиеся резидентами страны. Они платят налог только с дохода, полученного от источников РФ.

На основании статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками:

- от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;

- от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Объект налогообложения НДФЛ охватывает широчайший круг доходов, которые условно можно разделить на доходы в денежной форме, натуральной форме и в виде материальной выгоды, которая возникает вследствие получения работником займа по ставке ниже 2/3 ставки рефинансирования Банка России в соответствии со статьей 212 НК РФ [35].

К доходам, полученным в денежной форме, в частности, относятся заработная плата, различные надбавки (за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время), премии и вознаграждения, материальная помощь. Сюда же относятся и дивиденды, которые выплачивают организации. Выплачивая работникам доходы, организация обязана удержать налог на доходы и перечислить его сумму в бюджет. В данном случае организация выступает в роли налогового агента.

Налоговая база НДФЛ определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Налоговая база по доходам от долевого участия определяется отдельно от 18 иных доходов, в отношении которых применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 1 ст. 224 НК РФ, то есть ставка 13%, c учетом особенностей, установленных ст. 275 НК РФ.

Определив перечень облагаемых налогом доходов граждан, законодатели утвердили и список тех доходов, которые НДФЛ не облагаются. Как правило, это выплаты в интересах малоимущих и социально незащищенных граждан либо доходы от тех видов деятельности, в развитии которых заинтересовано государство.

На сегодняшний день, в зависимости от статуса физического лица и вида получаемого им дохода, налог может исчисляться по следующим ставкам - 9%, 13%, 15%, 30% и 35%. Ставка 13% считается общей ставкой налога, все иные являются специальными. Если физическое лицо является налоговым резидентом РФ, то большинство его доходов облагается по общей налоговой ставке в размере 13% .

К таким доходам относятся заработная плата, вознаграждения по гражданско-правовым договорам, доходы от продажи имущества. С 1 января 2015 года по ставке 13% стали облагаться и дивиденды, на что указывает Федеральный закон от 24 ноября 2014г. №366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации". Также, по налоговой ставке 13% с 1 января 2015 года согласно ст. 73 Договора о Евразийском экономическом союзе, подписанного в г. Астане 29 мая 2014 г. облагаются доходы в связи c работой по найму, полученные гражданами Республики Беларусь, Республики Казахстан и Республики Армения. Причем пo этой ставке облагаются доходы, полученные с первого дня их работы на территории РФ.

Ставка на доходы от трудовой деятельности для всех остальных нерезидентов, а также полученные ими процентные доходы по вкладам, доходы от экономии на процентах при получении заемных средств, призы, выигрыши составляет 30%.

Дивиденды, полученные от российских компаний не резидентами страны, облагаются по ставке 15%.

Налоговая ставка НДФЛ в размере 35% является максимальной. Она применяется к доходам резидентов Российской Федерации: - при получении выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг. Налог платится c суммы стоимости выигрыша и приза, превышающий 4000 руб.; - при получении процентных доходов пo вкладам в банках в части превышения размеров, указанных в ст. 214.2 НК РФ. - при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах по заемным средствам. Налоговым Кодексом РФ предусмотрены налоговые вычеты - это суммы, на которые уменьшается объект налогообложения, выраженный в денежной форме, при определении налоговой базы для исчисления налога налоговым агентом или налоговым органом[2].

Стандартные налоговые вычеты предоставляются льготным категориям физических лиц и имеют фиксированный размер для каждой категории. Стандартные вычеты не зависят от наличия каких-либо расходов и применяются ежемесячно. Социальные налоговые вычеты предоставляются в тех случаях, когда налогоплательщик несет так называемые социальные расходы - связанные с благотворительностью, обучением, лечением, а также с негосударственным пенсионным обеспечением и добровольным пенсионным страхованием.

Имущественные налоговые вычеты применяются:

- при продаже имущества, доли в уставном капитале общества,

- при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве;

-при строительстве или покупке жилья, или земельных участков, а также при гашении процентов по кредитам, использованным на эти цели;

-при выкупе у налогоплательщика имущества для государственных или муниципальных нужд.

Профессиональные налоговые вычеты - это вычеты, связанные с профессиональной деятельностью налогоплательщика. Это документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с деятельностью: индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой (нотариусы, адвокаты и т.п.); налогоплательщиков по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг); налогоплательщиков по созданию произведений науки, литературы, искусства, авторов открытий, изобретений.

Инвестиционные налоговые вычеты могут быть предоставлены на сумму, внесенную на индивидуальный инвестиционный счет налогоплательщика, на сумму доходов, полученную по операциям, учитываемым на этом счету или в размере положительного финансового результата, полученного от реализации ценных бумаг.

Все виды налоговых вычетов по НДФЛ применяются только в отношении доходов, облагаемых налогом пo общей ставке налога 13%, за исключением доходов от долевого участия в организации, на что прямо указывает п. 3 ст. 210 НК РФ. В соответствии c положениями гл. 23 НК РФ рассчитывать налоговую базу пo НДФЛ могут как сами налогоплательщики, так и налоговые агенты - лица, от которых или в результате отношений с которыми физические лица получают доход.

Необходимо отметить, что на основании ст. 227 НК РФ самостоятельно исчисляют и платят НДФЛ лишь индивидуальные предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, a также физические лица при получении следующих доходов (ст. 228 НК РФ):

- от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению;

- от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, в том числе при получении доходов по договорам найма или договорам аренды любого имущества;

- при выплате которых налоговый агент не удержал налог;

- в виде вознаграждения, выплачиваемого наследникам авторов произведений науки, литературы, искусства, a также изобретений, полезных моделей и промышленных образцов;

- в денежной и натуральной формах от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных п. 18.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению;

- от выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей и организаторами азартных игр, за исключением выигрышей, выплачиваемых в букмекерской конторе и тотализаторе;

- от источников за пределами РФ (данное положение касается физических лиц - налоговых резидентов РФ, за исключением российских военнослужащих.

Во всех иных случаях исчисление и уплата НДФЛ производится источником выплаты дохода - налоговым агентом. Также самостоятельно исчисляют и платят НДФЛ в бюджет иностранцы, которые осуществляют трудовую деятельность по найму у физических лиц для личных, домашних и иных подобных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, на основании патента (п. 5 ст. 227.1 НК РФ).

Общий порядок исчисления НДФЛ установлен ст. 225 НК РФ, согласно которой, общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. 24 Исчисление и уплату НДФЛ осуществляют налоговые агенты, при условии, что налогооблагаемый доход выплачивается налогоплательщику в денежной форме, либо сами физические лица.

В силу ст. 226 НК РФ налоговыми агентами по НДФЛ признаются:

- российские организации;

- индивидуальные предприниматели;

- нотариусы, занимающиеся частной практикой;

- адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты;

- обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации.

Для расчета НДФЛ налоговому агенту необходимо:

1. По итогам налогового периода определить все доходы, которые облагаются НДФЛ и признаются полученными в этом налоговом периоде.

2. Определить, какие из указанных доходов облагаются по ставке 13%, 9%, 15% и 35%, в том случае если налогоплательщик является резидентом РФ и потому не платит НДФЛ по ставке 30%.

3. Определить налоговую базу (или налоговые базы, если налогоплательщик получил доходы, которые облагаются по разным ставкам НДФЛ). Налоговая база по НДФЛ представляет собой денежное выражение доходов налогоплательщика, a если доходы облагаются пo ставке в размере 13%, то денежное выражение доходов, уменьшенных на налоговые вычеты. Следовательно, налоговой базой является денежная величина, определяемая как превышение полученных доходов над предоставленными вычетами. Если доходы меньше вычетов, то налоговая база равна нулю. Причем пo общему правилу разница между суммой вычетов и суммой доходов нa следующий налоговый период нe переносится.