ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 7783
Скачиваний: 3
Пункт 2 ст. 320 ТК РФ указывает, что при несоблюдении положений ТК РФ о пользовании и распоряжении товарами или о выполнении иных требований и условий, установленных ТК РФ для применения таможенных процедур и таможенных режимов, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов, лицами, ответственными за уплату таможенных пошлин, налогов в случаях, прямо предусмотренных ТК РФ, являются владелец склада временного хранения, владелец таможенного склада, перевозчик, лица, на которые возложена обязанность по соблюдению таможенного режима.
В соответствии со ст. 108 ТК РФ владельцами складов временного хранения могут быть: российское юридическое лицо, включенное в Реестр владельцев складов временного хранения и таможенные органы без включения их в Реестр владельцев складов временного хранения. Федеральная служба, уполномоченная в области таможенного дела, обязана обеспечить регулярное, не реже одного раза в шесть месяцев, опубликование в своих официальных изданиях перечней складов временного хранения, владельцами которых являются таможенные органы, а также изменений, вносимых в этот перечень.
Владельцами таможенных складов на основании ст. 226 ТК РФ могут являться: российское юридическое лицо, включенное в Реестр владельцев таможенных складов, а также таможенные органы без включения их в Реестр владельцев таможенных складов. Федеральная служба, уполномоченная в области таможенного дела, обязана обеспечить регулярное, не реже одного раза в шесть месяцев, опубликование в своих официальных изданиях перечней таможенных складов, владельцами которых являются таможенные органы, а также изменений, вносимых в этот перечень.
Статья 93 ТК регламентирует, что таможенным перевозчиком являются российские юридические лица, включенные в Реестр таможенных перевозчиков. Данное понятие, однако, по своему содержанию уже понятия перевозчик - лицо, осуществляющее перевозку товаров через таможенную границу и (или) перевозку товаров под таможенным контролем в пределах таможенной территории Российской Федерации или являющееся ответственным за использование транспортных средств, определяемого ст. 11 ТК РФ. Применительно к комментируемому п. 2 ст. 320 ТК РФ применяется второе - более широкое понятие, что также оправдывает применение законодателем более широкого термина организации при определении круга налогоплательщиков акцизов в главе 22 НК РФ.
Лица, на которых возложена обязанность по соблюдению конкретного таможенного режима, непосредственно указываются в соответствующих статьях глав 18 - 21 ТК РФ.
Общее правило ст. 320 указывает, что при неуплате таможенных пошлин, налогов, в том числе при неправильном их исчислении и (или) несвоевременной уплате, ответственность перед таможенными органами несет лицо, ответственное за уплату таможенных пошлин, налогов. Ранее нами уже был дан исчерпывающих перечень подобных лиц.
Рассматриваемые случаи, предусматривающие обязанность конкретных лиц по уплате таможенной пошлины и обязательных налоговых платежей, касались отношений в рамках так называемого правомерного поведения участников правоотношений. Ст. 11 ТК РФ определяет данное поведение или перемещение через таможенную границу товаров и (или) транспортных средств как совершение действий по ввозу на таможенную территорию Российской Федерации или вывозу с этой территории товаров и (или) транспортных средств любым способом.
Однако та же статья ТК РФ предусматривает и незаконное перемещение товаров и (или) транспортных средств через таможенную границу - совершение действий по ввозу на таможенную территорию Российской Федерации или вывозу с этой территории товаров и (или) транспортных средств с нарушением порядка, установленного ТК РФ.
Пункт 4 ст. 320 ТК РФ указывает, что при незаконном перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу ответственность за уплату таможенных пошлин налогов несут лица, незаконно перемещающие товары и транспортные средства, лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения, а при ввозе - также лица, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза, что надлежащим образом подтверждено в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Указанные лица несут такую же ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов, как если бы они выступали в качестве декларанта незаконно вывозимых или незаконно ввезенных товаров.
Приведенный выше перечень лиц, потенциально возможных налогоплательщиков акциза в соответствии с главой 22 НК РФ представляется исчерпывающим, однако непосредственные налоговые обязанности у указанных лиц возникают лишь при осуществлении операций, составляющих объект налогообложения, предусмотренный ст. 182 НК РФ, с особенностями, установленными иными положениями главы 22 НК РФ, которые будут рассматриваться далее.
Объект налогообложения
В соответствии с п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
Статья 182 НК РФ применительно к обложению акцизами выделяет одиннадцать объектов налогообложения. При уяснении каждого из них также необходимо дать понятие реализации, потому что для целей главы 22 НК РФ данное понятие раскрывается в расширенном смысле, раскрытом в комментируемой статье. В целях главы 22 НК РФ передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.
Общая норма п. 1 ст. 39 НК РФ указывает, что под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем следует понимать соответственно передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передачу права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Таким образом, ст. 182 НК РФ как раз и предусматривает один из предусмотренных НК РФ случаев квалификации безвозмездной передачи подакцизных товаров осуществление действий, включающихся в объект налогообложения на безвозмездной основе в качестве реализации. Примеры анализа судебной практикой сделок, имеющих безвозмездный характер, в том числе передачи имущества (подакцизных товаров) на безвозмездной основе, можно найти в Постановлении ФАС ЦО от 30.03.2006 по делу N А68-134/ГП-1-04, Постановлении ФАС МО от 11.05.2006 по делу N КА-А40/3666-06, Постановлении ФАС МО от 18.01.2006 по делу N КА-А40/13576-05.
Классифицируя операции, подлежащие налогообложению акцизом, можно выделить следующие группы:
1. Операции по реализации. К таким операциям можно отнести следующие объекты налогообложения акцизом:
- реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;
- продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;
- передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов);
- передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) передачи произведенного денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом;
- передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд;
- передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);
- передача на территории Российской Федерации организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества), а также передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), участнику (его правопреемнику или наследнику) указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества;
- передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе.
2. Операции по оприходованию/получению. К таким операциям можно отнести следующие объекты налогообложения:
- получение (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;
- получение прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина. Для целей настоящей главы получением прямогонного бензина признается приобретение прямогонного бензина в собственность.
3. Операции с ввозимыми на таможенную территорию РФ подакцизными товарами, т.е.
- ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
К производству приравниваются розлив алкогольной продукции и пива, осуществляемый как часть общего процесса производства этих товаров в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, которые регламентируют процесс производства указанных товаров и утверждаются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, а также любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар.
Важной составляющей для определения объекта реализации является определение даты, с которой законодатель связывает появление объекта реализации или перехода прав на объект реализации к налогоплательщику, в соответствие с которой у налогоплательщика появляются обязанности, связанные с осуществлением налогового контроля. Данный критерий, по нашему мнению, более обоснован с точки зрения исчисления момента возникновения обязанностей у налогоплательщика, связанных с осуществлением налогового контроля, нежели момент перехода права собственности на подакцизные товары, поскольку второе обстоятельство не всегда необходимо для возникновения указанной обязанности при налогообложении акцизами. Далее мы приведем примеры в подтверждение высказанного довода.
На основании ст. 195 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.
При передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов), датой передачи признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
При получении прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, датой получения прямогонного бензина признается день его получения организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина.
При обнаружении недостачи подакцизных товаров дата их реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).
Данное положение ст. 195 НК РФ представляется наиболее обременительным для организаций, осуществляющих перемещение подакцизных товаров через таможенную границу РФ, а также иных лиц, на которых в соответствии с ТК РФ может быть возложена обязанность по уплате таможенной пошлины и налоговых платежей. В связи с чем указанные лица дополнительно заинтересованы в сохранении перемещаемых товаров в первозданном виде, либо с потерями в рамках норм естественной убыли.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" <1> разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов осуществляются профильными отраслевыми министерствами и подлежат периодическому пересмотру, но не реже чем раз в пять лет.
--------------------------------
<1> Текст нормативного акта изучен и размещен в СПС "КонсультантПлюс".
При получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.
Обращает на себя внимание противоречие положений ст. 182 в части отнесения к объектам налогообложения операций по:
- передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);