ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 01.03.2019
Просмотров: 2389
Скачиваний: 5
3. Балансовая триада (баланс счета, баланс результата, баланс всех счетов системы)
Требование равенства сторон одного и того же счета, оформленного по венецианскому методу, получило название баланса счета: сумма показателей, записанных в дебет одного счета, равна сумме показателей, записанных в кредит того же счета.
Баланс любого венецианского счета предполагает равенство оборотов по дебету и кредиту каждого счета, отсюда возник баланс результата: сумма показателей, записанных в дебет одного счета, равна сумме показателей, записанных в кредит того же счета;
Баланс всех счетов системы: сумма сальдо счетов дебетовых системы счетов равна сумме сальдо счетов кредитовых той же системы счетов.
4. Возникновение и развитие правового учета. Теория многообразия балансов Ж.П. Савари.
В XVII веке французская экономика находилась в полном упадке. В 1673 г. с целью увеличения роли государства в экономической жизни, усиления гарантии общественного порядка и защиты интересов кредиторов, а также в целях эволюции торгового и ростовщического капитала, и в связи с ростом банковских операций возникла потребность в специальной регламентации профессиональной деятельности купцов, банкиров, маклеров и т. п. По указанию Людовика XIV, издается королевский Ордонанс о торговле, известный по имени его составителя как Кодекс Савари. В этом акте определялся правовой статус купцов и порядок образования торговых товариществ, содержались нормы, относящиеся к специальным институтам, выработанным в практике международной торговли, таким, как вексель, банкротство, страхование и т. д. Тем самым было положено начало созданию во Франции наряду с общими нормами, регулирующими имущественный оборот (гражданское право), обособленных норм торгового права.
Роль Жака Савари как юриста и купца при написании Ордонанса неоценима. Его личные познания в торговом деле внесли существенный вклад в развитие французской экономики. Спустя два года, в 1675 г., Савари публикует собственный труд, «Le partait negociant» (Совершенный купец), который будет разъяснять купцам основные направления Ордонанса. Именно этот труд и стал поистине руководством по ведению торговли на долгий период времени.
Ордонанс обязывал всех крупных и мелких предпринимателей «...вести книгу, которая содержит данные о совершенных сделках, векселях, дебиторской и кредиторской задолженности, а также о деньгах, которые отвлекаются предпринимателем для своих домашних нужд». Кроме того, в Ордонансе «упоминалось об обязанности коммерсантов проводить инвентаризацию минимум один раз в два года, при этом Кодекс не предусматривал никаких правил оценки». Таким образом, баланс, построенный по инвентарю, не только служил инструментом защиты рынка от банкротов, но и служил «охранной грамотой» для купцов, которые в течение двух лет волею судьбы превратились в «случайных» банкротов. Текст ст. 11 в первую очередь давал понять, что если торговцы и купцы после шестимесячного срока окажутся банкротами и не предоставят отчетность, подтверждающую их ликвидность на дату инвентаризации, им будет предъявлено обвинение в мошенничестве.
Три задачи инвентаризации, для решения которых Савари рекомендовал строить балансы: – обеспечение сохранности имущества собственника; – исчисление финансового результата хозяйствования; – выявление имущественного положения, т. е. определение достаточности имущества предприятия для покрытия долговых обязательств.
Савари рассматривал инвентаризационную опись как основу построения баланса. Баланс трактуется как составная часть инвентаризационной ведомости, как завершающий этап, на котором итоги инвентаризационной описи представляются в форме бухгалтерского отчет.
Далее
по инвентарной описи строится баланс
финансового результата (эффективности
вложения капитала). Финансовый результат
(±FR) рассчитывается по формуле:
профессиональное
имущество (торговые запасы, исчисленные
по себестоимости, активные долги, как
хорошие, сомнительные, так и безнадежные,
которые мне должны, деньги, находящиеся
в кассе;
– долговые обязательства;
– уставной капитал в соответствии с
уставом нашего общества на такой-то
день.
Баланс выявления финансового результата Савари выражает интересы собственников или менеджмента. Цель построения такого баланса – через финансовый результат (прибыль или убыток) увидеть эффективность вложений капитала и проанализировать качество управления.
Следовательно, в такой баланс должно включаться только имущество, участвующее в формировании финансового результата, т. е. профессиональное имущество. Поскольку при построении баланса финансового результата (эффективности вложения капитала) нет необходимости исследовать последствия фактов хозяйственной жизни, приведших к реальной ликвидации предприятия и распродаже его имущества для покрытия долговых обязательств перед кредиторами, а на первый план выдвигается анализ эффективности использования этого имущества, то также отсутствует потребность в оценке имущества по ценам возможной или реальной продажи. Именно по этой причине Савари предлагает вести учет имущества в исторической оценке приобретения или создания имущества.
Баланс фиктивной ликвидации ориентирован не на статику прекращения деятельности, а на статику продолжения деятельности. Следовательно, баланс фиктивной ликвидации не результат реальной ликвидации предприятия, а информационная база для анализа юридических и экономических предпосылок такой ликвидации. Интересы кредиторов определяют цель построения такого баланса: контроль за способностью субъекта хозяйствования покрыть наличным имуществом долговые обязательства. Претензии кредиторов распространялись как на профессиональное, так и на личное имущество владельцев предприятий. Следовательно, в таком балансе учитывалась конкурсная масса профессионального и личного имущества. Поскольку имущество исследуется на предмет возможной продажи при банкротстве, то в его состав включается только то, которое подлежит продаже и принадлежит на праве собственности (не учитывается арендованное имущество, нематериальные активы, до середины XIX в. не включается дебиторская задолженность, а потом еще длительное время учитывалась только задолженность, поступление которой очевидно). Для построения баланса фиктивной ликвидации Савари предлагает из общей инвентарной описи (для индивидуального торговца) и дополнительных персональных инвентарных описей (для участников товариществ) добавить в баланс личное (персональное) движимое и недвижимое имущество.
Для обоснования возможной цены продажи Ж. Савари [34] применяет «принцип наименьших цен». Если продажные цены на отчетную дату в результате изменения моды или другого снижения цен более низкие, чем первоначальные затраты по приобретению, то при оценке таких объектов движимого и недвижимого имущества (а в отдельных случаях, как описано выше, товарных запасов) применяются рыночные цены. И, наоборот, при более высокой текущей рыночной стоимости, возникшей на дату построения баланса фиктивной инвентаризации, объекты должны оцениваться по их себестоимости.
Баланс
фиктивной ликвидации основывался на
расчете чистой стоимости имущества
предприятия
как разницы между имуще-ством предприятия,
оцененного по цене возможной продажи
, и долговыми обязательствами организации
:
Баланс реальной ликвидации. При недостаточности имущества для покрытия долговых обязательств товарищество или индивидуальный торговец признается несостоятельным для ведения дел и к нему применяется процедура банкротства. После удовлетворения первичных имущественных исков кредиторов возможны остаточные иски собственников. Претензии владельцев имущества могут иметь место при реальной продаже имущества выше стоимости планируемой цены продажи (возможной цены продажи в балансе фиктивной ликвидации). В подобной ситуации баланс реальной ликвидации выражает остаточные интересы собственников и строится по формуле (3.4), где все показатели отражены по данным бухгалтерского учета в реальных ценах продажи и реальных суммах погашения долгов:
Бухгалтерский учет, основной целью которого считается определение того, позволит ли продажа всего имущества в конкретный момент времени получить сумму, необходимую для оплаты кредиторской задолженности (установление имущественного положения собственников), и вторичной целью -выявление финансового результата, называется статическим бухгалтерским учетом.
Таким образом, можно сделать вывод, что Ж.П. Савари обосновал и практически узаконил статическое направление в учете, введя обязательную процедуру периодического построения баланса по инвентарю, определил сроки проведения инвентаризации (не реже одного раза в два года, а несколько позже - ежегодно) и состав имущества, включаемого в инвентарную опись.
Основной методический прием, применяемый для построения всех балансов Ж.П. Савари, - физическая дискретная инвентаризация, т.е. баланс -это преобразованный инвентарь.
5. Бухгалтерская философия. Стратегическая цель. Статическая учетная идеология.
В историческом плане исследователи выделяют два типа бухгалтерии: статическая и динамическая, которые существенно отличаются избранной идеологией. Первой отличительной чертой следует признать интересы, которые выражает тот или иной тип. По утверждению большинства исследователей, первый выражает интересы кредиторов, второй, возникший значительно позже, ориентирован на интересы собственников, первый направлен на исчисление достаточности стоимости имущества для покрытия долговых обязательств, второй – на выявление финансового результата. Видимо, здесь следует сделать несколько оговорок. В первую очередь необходимо выделить стратегическую и тактическую цель каждого типа. По нашему мнению, и первый и второй тип имеют общую стратегию, выявление приращения капитала (прибыли) в интересах собственника. Для статического типа бухгалтерии характерен страх банкротства, и поэтому тактической целью такого учета является его предупреждение в условиях главенствования принципа ликвидируемого предприятия. Для динамического типа бухгалтерии тактическая цель совпадает со стратегической, задача сводится к распределению финансового результата по времени деятельности, не дожидаясь ликвидации предприятия.
Возникновение статической идеологии относится к временам Древнего Рима, когда была провозглашена борьба с банкротством и проявлена забота о его предупреждении. Она же была возрождена и в эпоху Средневековья. Примеры компании Альберти (при дискретном учете) и многочисленных компаний империи Франческо Датини (перманентный учет) – лучшее тому подтверждение. Доминирующим принципом для этих компаний был принцип ликвидируемого предприятия (принцип прекращения деятельности), согласно которому имущество и прибыль распределяются после закрытия предприятия и погашения всех долгов.
Отдельные авторитетные исследователи, например, Жак Ришар, относят флорентийский учет предприятий и компаний Ф. Датини к динамическому. При этом они исходят из методик учетных процедур. Видимо, им не известно, что каждому распределению и изъятию прибыли предшествовало условное закрытие компании. При условном закрытии происходит не физическая, а юридическая ликвидация предприятия, которая открывается заново на следующий день. Для Датини формальным поводом для таких действий служили или смена менеджмента, или преобразование предприятий в компании, или изменение состава собственников компании. При определении достаточности стоимости имущества для покрытия долговых обязательств, имущество предприятия воспринимается как экономические ресурсы, предназначенные для этих целей. В этой связи на передний план выдвигается вопрос о составе имущества, которым можно погашать долги. Логично, что это имущество, принадлежащее на праве собственности. Не принимается для покрытия долгов арендованное имущество и нематериальные активы, представляющие права, вытекающие из права собственности. Активные долговые обязательства (дебиторская задолженность) рассматриваются как потенциальные экономические выгоды, которыми можно погашать пассивные долги после их превращения в реальное имущество. Поэтому к включению их в состав реальных экономических выгод относились с высокой степенью осторожности. Особый интерес представляет оценка имущества. В статической идеологии основной оценкой считается возможная цена продажи имущества при ликвидации предприятия. Именно эта оценка позволяет определить сумму, которой будут покрываться долги. Характерным примером применения статической учетной идеологии следует признать систему правового учета в эпоху Людовика XIV, сформированную авторитетным торговцем, правоведом и пропагандистом учета Жаком Савари.
6. Бухгалтерская философия. Стратегическая цель. Динамическая учетная идеология.
В историческом плане исследователи выделяют два типа бухгалтерии: статическая и динамическая, которые существенно отличаются избранной идеологией. Первой отличительной чертой следует признать интересы, которые выражает тот или иной тип. По утверждению большинства исследователей, первый выражает интересы кредиторов, второй, возникший значительно позже, ориентирован на интересы собственников, первый направлен на исчисление достаточности стоимости имущества для покрытия долговых обязательств, второй – на выявление финансового результата. Видимо, здесь следует сделать несколько оговорок. В первую очередь необходимо выделить стратегическую и тактическую цель каждого типа. По нашему мнению, и первый и второй тип имеют общую стратегию, выявление приращения капитала (прибыли) в интересах собственника. Для статического типа бухгалтерии характерен страх банкротства, и поэтому тактической целью такого учета является его предупреждение в условиях главенствования принципа ликвидируемого предприятия. Для динамического типа бухгалтерии тактическая цель совпадает со стратегической, задача сводится к распределению финансового результата по времени деятельности, не дожидаясь ликвидации предприятия.
Учетная модель, описанная Л. Пачоли в 1494 г., бесспорно, относилась к статическим. Пачоли перманентным учетом выявлял финансовый результат, присоединял прибыль к собственному капиталу (даже учитывал на одном счете) и не помышлял об ее изъятии. Да, и в этом не было смысла, так как его личное имущество было объединено с профессиональным имуществом магазина, и все его расходы покрывались за счет магазина. Предприятия Ф. Датини были обособлены от собственника, но только их периодическое условное прекращение деятельности позволяло изымать прибыль.
Переход на динамическую идеологию в первую очередь возможен при соблюдении принципа обособленного имущества. Имущество собственника обособляется от имущества принадлежащего ему предприятия, их учет ведется раздельно. Собственник теряет вещные права на имущество предприятия, взамен получает обязательственные права: назначать руководителей предприятия, контролировать их деятельность, распределять прибыль и требовать вознаграждение по итогам работы, остаточные права на имущество (после погашения долгов) при ликвидации предприятия. Только в этом случае появляется потребность в периодическом изъятии прибыли на вознаграждение, так как собственник отделен от принадлежащего ему предприятия как источника средств существования или накопления богатства.
Вторым обязательным условием считается переориентация принципа прекращения деятельности на принцип продолжения деятельности (принцип действующего предприятия), согласно которому предприятие, возникнув однажды, будет существовать вечно (в обозримом будущем), если его имущественное положение не будет этому препятствовать.
Динамическая идеология постоянно действующего предприятия предполагает периодическое изъятие прибыли на вознаграждение по промежуточным показателям деятельности, что неминуемо приводит к учетному принципу периодичности: прибыль выявляется и распределяется не за весь срок жизни предприятия, а за более короткие сроки, по периодам. Однако динамическая идеология не исключает обязательное сохранение одного из основных принципов статической идеологии – контроль за имущественным положением: гарантирование достаточности имущества для покрытия долговых обязательств. Если в статике учета это требование занимает доминирующее положение, а выявление промежуточного финансового результата второстепенное (из-за запрета на его распределение и изъятие), то в динамической идеологии периодический финансовый результат приобретает первостепенное значение, а имущественное положение отодвигается на второй план.
Учетный принцип периодичности требует конкретизации: за какие периоды выявляется и распределяется финансовый результат? Ответ на этот вопрос дает принцип учетного периода: финансовый результат рассчитывается и распределяется за финансовый год, который в большинстве случаев совпадает с календарным.