Файл: Первичные документы в налоговом учете НДС (Налог на добавленную стоимость).pdf

В России действуют 5 ставок по налогу на добавленную стоимость - 3 налоговые ставки и 2 расчетные [1]. Налоговые ставки (рисунок 2): 0%; 10%; 18%. Расчетные ставки: 10/110; 18/118.

Эти ставки применяются в зависимости от категории товаров, работ, услуг. Ставка НДС 18% применяется по умолчанию - во всех случаях, особо не оговоренных ст. 164 НК РФ [1]. Ставка НДС 0% применяется при реализации товаров, работ или услуг по специальному перечню. Этот перечень установлен статьей 164 Налогового кодекса РФ и является закрытым - то есть ставку 0% по НДС можно применять только в тех случаях, которые предусмотрены этой статьей НК РФ и ни в каких других. Применение нулевой ставки по налогу на добавочную стоимость нужно обязательно подтверждать документами. Перечень этих документов утвержден статьей 165 НК РФ [1].

По применению ставки 0% (или невозможности ее применения) возникает много споров между налоговыми органами и налогоплательщиками, в том числе по международным перевозкам и связанным с ними услугам. По этому вопросу сложилась обширная судебная практика.

0%

10%

18%

а) Экспортируемые товары;

б) Товары (работы, услуги) в области космической деятельности.

а) Общедоступных продовольственных товаров

б) Товаров для детей по установленному Правительством РФ перечню;

в) Периодических печатных изданий и книжной продукции по установленному перечню;

г) Лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

д) Скота и птицы в живом весе.

Остальные товары (работы, услуги).

Рисунок 2 - Ставки налога на НДС

Ставка налога на добавочную стоимость 10% применяется при реализации указанных в п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ товаров. Это [1]:

• продовольственные товары, указанные в пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ;
• товары для детей;
• периодические печатные издания и книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой;
• некоторые виды медицинских товаров;
• племенные животные.

В каждом случае применение ставки 10% необходимо подтверждать документально.

Расчетные ставки применяются, когда сумма НДС исчисляется расчетным методом. Тогда она определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Расчетные ставки по налогу на добавочную стоимость применяются в следующих случаях [1]:

• при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ;
• при получении авансов в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;
• при удержании налога налоговыми агентами;
• при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ;
• при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ;
• при реализации автомобилей, которые приобретены для перепродажи у физических лиц, в соответствии с п. 5.1 ст. 154 НК РФ;
• при передаче имущественных прав в соответствии с п. п. 2 - 4 ст. 155 НК РФ.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исчисления и уплаты НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма их выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2 миллиона рублей [17].

Организации и индивидуальных предпринимателей, которые занимаются реализацией подакцизных товаров в течение трех месяцев, предшествующих сроку уплаты налога не подпадают под действие данного положения. Также данное положение не применяется в отношении обязанностей, которые возникают в связи с ввозом товаров на территорию РФ.

Лицам, которые хотят освободиться от НДС, необходимо предоставить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и подтверждающие документы, указанные в пункте 6 ст.145 НК РФ [1] не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

При осуществлении некоторых операций, которые являются объектом налогообложения по НДС, организации и предприниматели не обязаны исчислять и уплачивать данный налог, так как данные операции отнесены к категории льготных. Их перечень и необходимые условия для предоставления данных льгот предусмотрены ст. 149 НК РФ [1]. Товары, ввоз которых на территорию РФ не подлежит налогообложению, перечислены в ст. 150 НК РФ [1].

При одновременном осуществлении операций, которые подлежат и не подлежат налогообложению, необходимо вести их раздельный учет. Суммы «входного» НДС по товарам, работам, услугам, которые используются в облагаемых и не облагаемых налогом операциях учитываются раздельно.

Однако получить освобождение от уплаты налога на добавочную стоимость не могут организации и ИП, сумма трехмесячной выручки которых превышает 2 млн. руб.; вновь созданные организации; лица, реализующие только подакцизные товары (алкоголь, табак, топливо) в течение трех предшествующих месяцев [1].

Если сумма налоговых вычетов превышает исчисленную сумму НДС, «входной» НДС подлежит возмещению из бюджета (п. 2 ст. 173 НК РФ). Сумма, подлежащая возмещению, засчитывается в счет погашения недоимки или задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам по НДС и иным федеральным налогам. Такой зачет налоговые органы делают самостоятельно (п. 4 ст. 176 НК РФ). Если недоимки нет, то налогоплательщик вправе выбрать: зачесть сумму в счет будущих платежей налогоплательщика по НДС и иным федеральным налогам; перечислить сумму на расчетный счет налогоплательщика.

Выбор налогоплательщика должен быть оформлен в виде заявления в печатном или электронном виде. По получении предъявления НДС к вычету, налоговая инспекция проводит камеральную проверку и может затребовать документы, подтверждающие право на заявленный вычет. После проверки в течение 3 месяцев и 12 рабочих дней налоговая сообщает о своем решении налогоплательщику. Для возмещения налога на добавочную стоимость в заявительном порядке может потребоваться банковская гарантия [12].

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС на установленные законом налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, если они:

• предъявлены поставщиками (исполнителями, подрядчиками) при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ;
• уплачены при ввозе товаров в РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории;
• уплачены при ввозе в РФ товаров, перемещенных через таможенную границу без таможенного оформления.

Все прочие суммы налога на добавочную стоимость, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, к вычету не принимаются. Полный перечень налогоплательщиков, имеющих право на вычет по НДС, содержится в ст. 171 НК РФ [1].

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, которые выставляются продавцами в случае приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

По итогам квартала налог на добавочную стоимость уплачивается в бюджет равными долями в течение трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Срок уплаты - не позднее 25-го числа каждого месяца. В эти же сроки необходимо предоставить и декларацию по НДС.

Уплачивать налог одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах обязаны налоговые агенты, приобретающие работы или услуги у иностранцев.

1.3. Налоговый учет налога на добавленную стоимость

Нормативным актом, который устанавливает правила ведения налогового учета по налогу на добавочную стоимость, является постановление Правительства РФ от 2.12.2002г. № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при расчетах по НДС» [9]. Налоговый учет по налогу на добавочную стоимость ведется с использованием первичных документов и налоговых регистров.

Налогоплательщик НДС обязан составить счет-фактуру в соответствии со ст.169 главы 21 НК РФ.

Налогоплательщики, осуществляющие операции, которые не подлежат налогообложению (ст.149 НК РФ), а также налогоплательщики, получившие освобождение от уплаты НДС (ст. 145 НК РФ) в счетах-фактурах делают соответствующую надпись или ставят штамп «Без налога (НДС)». Требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными в при выдаче покупателю кассового чека или иного документа, установленной формой следующими продавцами [1]:

а) организациями и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, которые занимаются реализацией товаров за наличный расчет;

б) другими организациями и индивидуальными предпринимателями, которые выполняют работы и предоставляют платные услуги непосредственно населению.

По правилам ст. 169 НК РФ [1] счета-фактуры не составляются: по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг); банками, страховыми организациями и негосударственными фондами по операциям, не подлежащими налогообложению по НДС (ст. 149 НК РФ).

Структура налогового учета по НДС представлена в виде рисунка 3.

Поступление

Счёт-фактура

Товарная накладная

Акт об оказании услуг

Авансы

Счёт-фактура

Книга покупок

Книга продаж

Налоговая декларация по НДС

Реализация

Счёт-фактура

Договор

Товарный чек

Рисунок 3 - Структура налогового учета по НДС

Согласно Постановлению Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» [9] покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором они хранятся, а продавцы ведут журнал учета выставленных покупателем счетов-фактур, в котором хранятся их вторые экземпляры.

Журналы учета, полученных и выставленных счетов-фактур должны быть прошнурованы, а их страницы пронумерованы.

Не принимаются к учету счета-фактуры, которые имеют подчистки и помарки. В случае исправлений в счете-фактуре, они должны быть заверены подписью и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Покупатели ведут книгу покупок, которая предназначена для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения суммы налога на добавочную стоимость предъявляемой к вычету.

Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке в момент принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) [13].

Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью, хранится у покупателя в течение полных 5-ти лет с даты последней записи.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур, составляемых продавцом в целях определения суммы налоговых обязательств по НДС.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке, в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Контроль за правильностью ведения книги покупок и книги продаж осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Допускается ведение книги покупок и книги продаж в электронном виде. В этом случае по истечении налогового периода по НДС книга покупок и книга продаж распечатывается, страницы пронумеровываются, прошнуровываются и скрепляются печатью.

К основным формам налогового учета по НДС относятся: счет-фактура; корректировочный счет-фактура; журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур; налоговая декларация по НДС; книга продаж; дополнительный лист книги продаж; книга покупок; дополнительный лист книги покупок; уведомление об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавочную стоимость.

Данные формы являются обязательными для заполнения при ведении налогового учета на предприятии. Основными из них являются: счет-фактура и налоговая декларация, на основании которых НДС принимается к вычету (также требуются первичные документы при принятии товаров, работ, услуг к учету).

Бухгалтерский учет НДС тесно связан с налоговым учетом, что находит свое отражение также и в применении норм налогового законодательства в бухгалтерском учете. Судебная практика по учету НДС и принятию сумм налога к вычету различна, что свидетельствует о нередком различии в трактовании норм закона и налогоплательщиками, и налоговыми органами.

Таким образом, для правильного ведения налогового учета, необходимо знание некоторых особенностей налогообложения НДС, таких как: место реализации товаров. От места реализации товаров зависит: будет ли операция облагаться налогом. Момент определения налоговой базы также является важным, ведь обозначает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога в бюджет. Для получения вычета или льготы по НДС существуют определенные условия согласно НК РФ, которые сводятся к наличию правильно заполненных и оформленных форм налогового учета по налогу на добавочную стоимость.