Файл: Цель и задачи налогового учета (Особенности ведения налогового учета).pdf

Таким образом, сумма налога может быть рассчитана как в конце года, так и в следующем году при составлении налоговых деклараций. Прямых указаний на то, как определять момент признания в бухгалтерском учете налогового обязательства по завершении финансового года в случае, когда установление стоимостного значения обязательства возникает в году, следующем за отчетным, не содержат ни Закон о бухучете, ни Инструкция № 157н [22].

Согласно разъяснениям, приведенным в Письме Минфина РФ от 26.12.2016 № 02-07-10/77857, при определении периода, в котором будут отражены налоговые обязательства и признаны расходы по ним, необходимо принимать во внимание общий принцип равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов, при котором доходы и связанные с ними расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они возникают исходя из условий фактов хозяйственной жизни. Если учреждение в ходе своей деятельности оказывает платные услуги, по которым принимаются к учету доходы, то расходы, связанные с получением таких доходов (в том числе расходы по налоговым обязательствам), следует включать в период, в котором отражены доходы (за которые рассчитываются налоговые обязательства) [14, c.66].

Вместе с тем Минфин отмечает: учреждение вправе установить в учетной политике и иной порядок признания налоговых обязательств. Другими словами, если учреждение в соответствии с утвержденной учетной политикой начислит обязательство по налогам в конце отчетного года, несмотря на то что налоговая декларация будет подана в следующем году, это не будет противоречить действующему законодательству РФ о бухгалтерском учете [17, c.82].

Таким образом, налоговое обязательство может быть принято в бухгалтерском учете либо в периоде, в котором оно рассчитано (в году, следующем за отчетным), либо в периоде, по которому оно рассчитано (в отчетном периоде). Конкретный порядок признания этих обязательств устанавливается в рамках формирования учетной политики учреждения. Хотя в указанном письме рассмотрена ситуация в отношении получателей бюджетных средств, по нашему мнению, аналогичный подход может быть применен и при признании налоговых обязательств автономными учреждениями [24].

В более раннем Письме Минфина РФ от 08.11.2013 № 02-06-010/47818 так подробно порядок признания налоговых обязательств не рассматривается. В нем сообщается, что принятие обязательства по оплате (перечислению) налога (в частности, земельного), в том числе в сумме авансовых платежей по налогу, возникает с даты начисления указанных платежей. Операции по начислению сумм налога отражаются на основании бухгалтерской справки с приложением расчетов, деклараций, иных документов, подтверждающих суммы принятых обязательств [14, c.68].

Данный вывод не увязывает факт признания налогового обязательства с конкретным финансовым годом (налоговым периодом). А потому, учитывая эти разъяснения Минфина, бухгалтер может составить расчет налога и оформить бухгалтерскую справку как по завершении отчетного года, так и в следующем году до истечения срока ее предоставления, и на основании указанных документов признать налоговое обязательство в учете.

Общие правила ведения налогового учета отражены в ст. 313 НК РФ [2].

Налоговый учет основан на тех же базовых принципах, что и бухучет [23]:

1. Денежное измерение — учет всех операций в рублях.
2. Обособленность имущества — отделение объектов, находящихся в собственности организации от арендованных, взятых в залог и т.п.
3. Непрерывность – ведение учета в течение всего «срока жизни» бизнеса.
4. Временная определенность – порядок признания доходов. В зависимости от вида налога они могут признаваться как по начислению, так и по оплате.
5. Последовательность – все применяемые нормы должны в общем случае без изменений применяться из года в год. Исключения возможны, если меняется законодательство или компания корректирует учетную политику.
6. Равномерность – доходы и относящиеся к ним расходы следует учитывать в одном налоговом периоде.

Расчет налоговой базы может проводиться в двух вариантах.

Если для исчисления обязательного платежа достаточно «обычных» бухгалтерских данных, то налог считают по этим цифрам. А если необходимых сведений в бухучете нет, то бизнесмен должен использовать дополнительные формы – налоговые регистры. Формат некоторых из них установлен нормативными актами. Это, например, книги продаж и покупок при НДС или книга учета доходов и расходов при УСН [25].

Если же бизнесмен сам разрабатывает налоговые регистры, то они должны включать ряд обязательных реквизитов [14, c.69]:

1. Наименование.
2. Период (дата).
3. Вид операции.
4. Сумма, а при наличии – количество в натуральных единицах.
5. Подпись ответственного лица с расшифровкой.

В небольших предприятиях налоговый учет обычно ведут те же специалисты, которые занимаются бухучетом. А в средних и крупных компаниях для этого могут быть организованы отдельные подразделения.

Многие бизнесмены, когда говорят о налоговом учете, имеют в виду, в первую очередь, налог на прибыль. Не удивительно – расчет именно этого обязательного платежа связан с множеством нюансов. Хотя формально налоговая база по прибыли аналогична итогу бухучета – финансовому результату за период, но на практике все гораздо сложнее [31].

Порядок учета многих видов доходов и расходов для налога на прибыль существенно отличается от принятого в бухучете. Вот лишь несколько примеров:

1. Амортизация. Учетной политикой может быть предусмотрено, что в бухгалтерском учете и налоговом учете применяются разные методы начисления износа.
2. Резервы, формируемые под различные предполагаемые расходы. Например, резервы на выплату отпускных или по сомнительным долгам в налоговом учет можно не создавать, а в бухгалтерском учете – они должны быть обязательно (кроме малых предприятий).
3. Лимитируемые затраты. Некоторые виды расходов, например, командировочные или представительские в бухгалтерском учете признаются в полном объеме, а в налоговом учете – в пределах установленных лимитов.
4. Расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом настолько много, что бизнесмены часто ведут для расчета налога на прибыль параллельный учет всех доходов и расходов в отдельных регистрах [26].

Основные регистры для расчета НДС – это книги продаж и покупок. Плательщики этого налога заносят в них выставленные и полученные счета-фактуры. Затем по итогам квартала определяется общая сумма начисленного и вычитаемого НДС, а также итог к уплате либо к возмещению из бюджета.

Существует и дополнительный регистр – журнал учета полученных и выданных счетов-фактур. Его используют комиссионеры, агенты, экспедиторы и застройщики. Т.е. речь в данном случае идет о бизнесменах, которые действуют в интересах других лиц [15, c.90].

«Зарплатными налогами» бизнесмены и специалисты по учету традиционно называют НДФЛ и обязательные страховые взносы. Хотя формально это – разные типы платежей, но с точки зрения расчета они во многом похожи. Облагаемой базой в обоих случаях является заработная плата, а также прочие выплаты в пользу сотрудников. Поэтому здесь налоговый учет полностью основан на бухгалтерских данных [18, c.58].

Расчет ЕСХН во многом похож на исчисление налога на прибыль: необходимо определить разницу между доходами и расходами.

Закон разрешает юридическим лицам определять облагаемую базу по ЕСХН на основе данных бухучета (п. 8 ст. 346.5 НК РФ). Однако нужно иметь в виду, что доходы и расходы при ЕСХН определяются «по оплате», поэтому напрямую использовать бухгалтерские данные не получится [2].

ИП могут вообще не вести бухгалтерию, поэтому для них разработана специальная книга учета доходов и расходов при ЕСХН.

Для УСН предусмотрен специальный учетный регистр: Книга учета доходов и расходов – КУДиР. Если бизнесмен использует объект «Доходы», то в КУДиР нужно заносить только доходную часть и вычеты. При использовании объекта «Доходы минус расходы» задействуют все разделы КУДиР [27].

Выручка и затраты отражаются в КУДиР по факту поступления и списания денежных средств [15, c.91].

Упрощенная система допускает два варианта налогообложения, которые отличаются налоговой базой, ставкой налога и порядком расчета налогов:

• УСН – «доходы»;
• УСН – «доходы минус расходы».

Однозначно говорить о том, что УСН наиболее выгодная система налогообложения нельзя. Но при этом УСН – это достаточно гибкий и удобный инструмент, позволяющий регулировать налоговую нагрузку.

Налоговые ставки при УСН значительно ниже, чем на общей системе налогообложения. Для УСН с объектом обложения «Доходы» ставка налога равна 6%. Начиная с 2016 года региональные власти имеют возможность снижать налоговую ставку на УСН «Доходы» вплоть до 1%. Для УСН с объектом обложения «Доходы минус расходы» налоговая ставка равна 15%, но она может быть понижена региональными законами до 5% [18, c.59].

У налогоплательщиков, применяющих УСН «Доходы» есть возможность снизить авансовые платежи по налогу за счет перечисленных в текущем квартале страховых взносов. Единый налог таким образом можно уменьшить до 50%. Предприниматели на упрощенной системе без работников имеют право учесть всю сумму взносов и свести размер единого налога к нулю. При применении УСН «Доходы минус расходы» разрешается учитывать перечисленные страховые взносы в качестве расходов при расчете налоговой базы. Менее выгодной, в определенных случаях, упрощенная система может быть в сравнении с системой ЕНВД и относительно стоимости патента для предпринимателей. Общества с ограниченной ответственностью на УСН могут уплатить налог только путем безналичного перечисления. Обязанность предприятия по уплате налога является выполненной только когда предъявлено в банк платежное поручение [26].

Платить налоги организациям наличными деньгами запрещает Минфин. Налоговый учет при использовании упрощенной системы ведется в «Книге учета доходов и расходов» (КУДиР) для УСН. Начиная с 2013 года, все юридические лица на упрощенной системе обязаны вести бухгалтерский учет, у предпринимателей такой обязанности нет [15, c.94].

Отчетность при УСН представлена только декларацией, сдаваемой по итогам прошедшего года до 31 марта для юридических лиц и до 30 апреля для предпринимателей. При упрощенной системе налогообложения помимо налогового периода (календарного года), есть еще и отчетные периоды – квартал. По его итогам требуется рассчитать, затем заплатить авансовые платежи по данным представленным в КУДиР, которые далее учитываются при расчете налога по итогам года. Положительным при УСН «Доходы» является то, что налогоплательщику не надо доказывать обоснованность и документальное оформление расходов [27].

Достаточно отражать полученные доходы в КУДиР и сдать декларацию по итогам прошедшего года. При расчете налоговой базы на указанном режиме расходы вообще не учитывают. Налогоплательщики на УСН «Доходы минус расходы» должны подтверждать свои расходы корректно оформленными документами. Расходы законодательно утверждены и изложены в закрытом перечне в статье 346.16 НКРФ. Упрощенцы не являются плательщиками НДС, за исключением НДС при ввозе товаров в РФ. Существенный минус УСН заключается в ограничении круга партнеров. Контрагенты, работающие с НДС, не будут работать с упрощенцем, за исключением случаев, когда расходы на НДС компенсируются более низкой ценой на товары и услуги. Налогоплательщик на УСН может добровольно выбирать объект налогообложения между «Доходами» или «Доходами, уменьшенными на величину расходов» [30].

Такой выбор налогоплательщик имеет право делать ежегодно, сообщив предварительно в ИФНС до 31 декабря о намерении сменить объект с нового года. Налоговой базой для объекта налогообложения «Доходы» признается выражение доходов в деньгах, а для объекта «Доходы минус расходы» налоговой база - это доходы в денежном выражении, уменьшенных на величину расходов. Порядок определения, признания доходов и расходов на данном режиме представлен в статьях 346.15 - 346.17 НК РФ [2].

Доходами при УСН признаются:

• выручка от реализации, в том числе имущественных прав;
• внереализационные доходы согласно статье 250 НК РФ [2].

Налоговая ставка для УСН «Доходы» равна 6% в общем случае. Например, с дохода в 100000 рублей сумма налога составит 6000 рублей. В Обычная ставка для УСН «Доходы минус расходы» составляет 15%. Региональными законами субъектов РФ возможно снижение налоговой ставки до 5%. Узнать ставку в конкретном регионе, можно в ИФНС по месту регистрации. Вновь зарегистрированные предприниматели на УСН могут получить право работать и применять нулевую налоговую ставку, если в регионе принят такой закон. Часто встает вопрос: какой объект выбрать - УСН «Доходы» или УСН «Доходы минус расходы». Существует формула, которая показывает, при каком уровне расходов размер налога на УСН «Доходы» равняется сумме налога на УСН «Доходы минус расходы» [28]:

Доходы = (Доходы – Расходы) х15% (1)

Исходя из этого, суммы налога УСН равны, когда расходы составляют 60% от доходов. Соответственно, чем больше расходы, тем меньше будет налог, подлежащий уплате. Следует отметить, что эта формула не учитывает критерии, которые могут значительно повлиять на сумму налога [15, c.99].