Файл: Учетная политика для целей налогообложения: цель, задачи, формирование, применение (Сущность, задачи и цели учетной политики организации).pdf

Сейчас организации, которые реконструируют или модернизируют объект более года, вправе амортизировать его, если имущество используют в предпринимательской деятельности (абз. 4 п. 3 ст. 256 НК РФ). Но тогда директору надо подписать приказ, подтверждающий, что компания продолжает использовать реконструируемый объект.

Амортизировать некоторые основные средства можно с повышающим коэффициентом не выше 2.

Это касается (п. 1 ст. 259.3 НК РФ):

• основных средств, которые используют для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (при нелинейном методе коэффициент не применяют к основным средствам первой-третьей амортизационных групп);
• собственных основных средств сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);
• собственных основных средств организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны либо участника свободной экономической зоны;
• объектов с высокой энергетической эффективностью (перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 17 июня 2015 г. № 600).

Кроме того, для объектов лизинга, за исключением первой-третьей амортизационных групп, может применяться коэффициент 3.

Расходы на ремонт основных средств списывают как прочие расходы — пункт 1  статьи  260 Налогового кодекса РФ. Чтобы признавать затраты равномерно в течение двух лет и более, можно создать резерв на ремонт. Такое право компании предоставляет пункт 3  статьи  260 Налогового кодекса РФ.

Если решили формировать резерв, то отчисления в него рассчитывайте исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений, утверждаемых  учетной   политикой  для этих  целей .

Совокупная стоимость основных средств — это первоначальная стоимость всех амортизируемых основных средств, которые введены в эксплуатацию по состоянию на начало года.

Норматив отчислений учитывает периодичность ремонта, частоту замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций) и сметную стоимость ремонта. Предельная сумма резерва — средняя величина фактических расходов на ремонт за последние три года. Такие разъяснения привели столичные налоговики в письме от 8 ноября 2005 г. № 20–12/82434.

Сырье и материалы списывают на расходы одним из следующих методов (п. 8 ст. 254 НК РФ):

• по стоимости единицы запасов;
• по средней стоимости;
• стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Чтобы избежать разниц между данными бухгалтерского и налогового учета, лучше выбрать единый способ списания стоимости МПЗ.

Инвентарь, инструменты, а также спецодежду, которая не является амортизируемой, компания может списывать на материальные расходы сразу — в момент отпуска в производство. А может установить по ним свой срок полезного использования. Тогда признавать стоимость ценностей в расходах будут постепенно в течение срока полезного использования.

Компании могут создавать резерв на оплату отпусков и выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Основание для этого — пункт 1  статьи  324.1 Налогового кодекса РФ. Если вы решили формировать резервы, в  учетной   политике  следует отразить способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. Для этого составляют специальный расчет (смету), в котором отражают размер ежемесячных отчислений в резерв.

Если резервы не формировать, тогда начисленные работникам суммы включают в расходы на оплату труда —  статья  255 Налогового кодекса РФ.

Компания также может формировать резерв по сомнительным долгам — статья 266 Налогового кодекса РФ. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Например, залогом, поручительством, банковской гарантией.

При этом в расчет берут задолженность за товары, работы или услуги. Имущественные права для резерва не учитывают — такие разъяснения привел Минфин России в письме от 1 февраля 2016 г. № 03-03-06/1//4148.

Понятие безнадежного долга приведено в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Эта статья озаглавлена «Расходы на  формирование  резервов по сомнительным долгам». И все ее положения, кроме пункта 2, посвящены правилам, по которым создают резерв.

На самом же деле безнадежным можно считать любой долг, который нельзя взыскать (постановление Президиума ВАС РФ от 15 апреля 2008 г. № 15706/07). И теперь Минфин России с этим согласился. Такие выводы можно применять к долгу в виде неотработанного аванса, за уступку прав требований, по операциям с ценными бумагами и т. д.

Отмечу, что по бухгалтерским правилам организации обязаны формировать резерв по сомнительным долгам. Этого требует пункт 70 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, его не используют, неизрасходованные суммы присоединяются при составлении баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Чтобы избежать расхождений между данными бухгалтерского и налогового учета, компании лучше формировать такой резерв и в налоговом учете тоже. Но правила разные. В налоговом учете сумму резерва определяют исходя из периода просрочки.

Какую часть долга включать в резерв по сомнительным долгам представим в таблице 1.

Таблица 1-Размер резерва по сомнительным долгам

Общую сумму резерва по всем долгам сравните с лимитом. Он не может превышать большую из величин - 10 процентов от выручки текущего отчетного или от предыдущего налогового периода (п. 4 ст. 266 НК РФ). То есть если вы создаете резерв за I квартал, то за этот период и берите выручку.

Для  налогообложения  компании также могут формировать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. Максимальный размер такого резерва — доля фактических расходов компании по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации товаров (работ) за предыдущие три года умножить на выручку от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Об этом — в пункте 3  статьи  267 Налогового кодекса РФ.

А если компания продает товары с гарантией менее трех лет? Тогда предельный размер резерва рассчитывают с выручки от реализации товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Компании, которые занимаются НИОКР, списывают расходы на них в состав прочих — в том периоде, в котором завершены исследования или разработки (отдельные этапы работ). Так установлено в пункте 4 статьи 262 Налогового кодекса РФ. При этом к расходам на НИОКР относят:

• амортизацию ОС и НМА (кроме зданий и сооружений), которые используют в разработках, но только за период проведения НИОКР;
• расходы на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и опытно-конструкторских разработок за период выполнения научных работ;
• материальные расходы, связанные с выполнением научных исследований и опытно-конструкторских разработок;
• другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР (лимит — 75% от суммы расходов на оплату труда);
• стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ (если компания является заказчиком разработок);
• отчисления на фонды поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» (лимит — 1,5% доходов от реализации).

Если организация выполняет работы из Перечня научных исследований, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988, она может признавать расходы с коэффициентом 1,5. Такое право предоставляет пункт 7  статьи  262 Налогового кодекса РФ. Но в этом случае к декларации по налогу на прибыль за год, в котором завершены работы, вам придется приложить отчет о выполненных работах.

Чтобы признавать такие затраты равномерно, можно сформировать резерв. Если вы решили его формировать, отразите это в  учетной   политике.

Резерв формируют на срок, на который вы запланировали проведение соответствующих научных исследований и опытно-конструкторских разработок, но не более двух лет. Срок резервирования также прописывается в  учетной   политике.

Предельный размер такого резерва — планируемые расходы на реализацию утвержденной программы проведения НИОКР. Это установлено в  статье  262 Налогового кодекса РФ.

На текст  политики  влияет, как организация отражает расходы. При методе начисления расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, делятся на прямые и косвенные. Они имеют разный механизм списания: прямые списываются по мере реализации готовой продукции, а косвенные — в периоде, когда они были понесены.

К прямым расходам при  формировании  документа организации обычно относят:

• материальные расходы на приобретение сырья и материалов, которые используют в производстве продукции, кроме общехозяйственных и общепроизводственных затрат;
• расходы на оплату труда рабочих основного производства;
• суммы страховых взносов во внебюджетные фонды, начисленные на зарплату персонала, участвующего в процессе производства продукции;
• суммы амортизации по основным средствам, которые используют в производстве продукции.

Все прочие расходы считают косвенными. 

Прямые расходы списывают на затраты по мере реализации продукции, к которой они относятся.

Компания самостоятельно определяет в  учетной   политике   для   целей  налогообложения  перечень прямых расходов, связанных с производством.

Так, расходы на упаковку продукции (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ) можно считать косвенными, что следует из письма Минфина России от 30 августа 2013 г. № 03-03-06/1/35755. При этом чиновники уточнили, что выбор организации в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции (прямых расходов), должен быть экономически обоснованным.

При методе начисления доходы и расходы признают в том периоде, к которому они относятся —  статья  271 Налогового кодекса РФ. Такие же разъяснения содержит письмо финансистов от 18 декабря 2015 г. № 03-03-06/2/74488.

Но бывает, что доходы или расходы относятся к нескольким периодам. Тогда компания распределяет их самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Выбор делают при  формировании   учетной   политики   для   целей   налогообложения 

Организация с обособленными подразделениями платит налог на прибыль в региональные бюджеты по местонахождению каждого из них (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Налог по подразделениям рассчитывают исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Это можно делать исходя из удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) или удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения.

Какой показатель выбрать — решает сама компания. 

Когда в одном регионе находится несколько подразделений, вы можете выбрать ответственное и платить через него налог на прибыль за все. Об этом следует уведомить инспекторов до 31 декабря года, предшествующего тому, с которого компания поменяет порядок уплаты налога. Уведомление отправьте в те ИФНС, куда отчитываются подразделения.