Файл: Особенности бухгалтерского учета основных средств.pdf

Предположим, фирма установила, что срок полезного использования компьютера составляет 37 месяцев.

В бухгалтерском учете остаточная стоимость имущества составила:

- 40 000 руб. - на 1 октября 2014 г.;

- 38 918,92 руб. (40 000 руб. - 40 000 руб. : 37 мес.) - на 1 ноября 2014 г.;

- 37 837,84 руб. (40 000 руб. - 40 000 руб. : 37 мес. x 2 мес.) - на 1 декабря 2014 г.;

- 36 756,76 руб. (40 000 руб. - 40 000 руб. : 37 мес. x 3 мес.) - на 1 января 2015 г.

Поэтому по итогам 2014 г. придется платить налог на имущество в следующем размере:

(40 000 руб. + 38 918,92 руб. + 37 837,84 руб. + 36 756,76 руб.) : 4 мес. x 2,2% x 1/4 = 211,08 руб.

Если же фирма установит для частей компьютера разные сроки полезного использования, то со стоимости монитора не придется платить налог на имущество.

Начислять амортизацию в бухгалтерском учете придется только со стоимости системного блока. С него же нужно платить налог на имущество. Рассчитаем эти платежи.

Предположим, что фирма установила срок полезного использования:

- для монитора - 60 месяцев;

- для системного блока - 37 месяцев.

Срок полезного использования составных частей объекта различается, поэтому они учитываются как отдельные основные средства.

Остаточная стоимость имущества составила:

- 25 000 руб. - на 1 октября 2014 г.;

- 24 324,32 руб. (25 000 руб. - 25 000 руб. : 37 мес.) - на 1 ноября 2014 г.;

- 23 648,65 руб. (25 000 руб. - 25 000 руб. : 37 мес. x 2 мес.) - на 1 декабря 2014 г.;

- 22 972,97 руб. (25 000 руб. - 25 000 руб. : 37 мес. x 3 мес.) - на 1 января 2015 г.

Поэтому по итогам 2014 г. придется платить налог на имущество в следующем размере:

(25 000 руб. + 24 324,32 руб. + 23 648,65 руб. + 22 972,97 руб.) : 4 мес. x 2,2% x 1/4 = 131,93 руб.

В итоге во втором варианте фирма сэкономит на налоге на имущество на сумму 79,15 руб. (211,08 - 131,93).

В бухгалтерском учете применяется четыре метода амортизации основных средств:

1) линейный способ;

2) способ уменьшаемого остатка;

3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

4) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Линейный способ самый простой и потому наиболее популярный. Чтобы начислять амортизацию линейным способом, надо разделить первоначальную стоимость основного средства на количество месяцев, которое его предполагается использовать.

При способе уменьшаемого остатка амортизацию рассчитывают по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года. Эту величину умножают на норму амортизации, исчисленную исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения. Российские стандарты бухгалтерского учета позволяют брать лишь те коэффициенты ускорения, которые предусмотрены законодательством.

Нечасто можно встретить компании, применяющие третий способ амортизации - по сумме чисел лет срока полезного использования. В этом случае норму амортизации определяют так. Первоначальную стоимость объекта основных средств умножают на число лет, остающихся до конца срока его полезного использования. А затем полученную величину делят на сумму чисел лет срока полезного использования объекта. Этот метод хорош тем, что позволяет в начале эксплуатации нового основного средства начислять большие суммы амортизации. Постепенно же амортизационные отчисления становятся все меньше.

И, наконец, амортизировать основные средства можно способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). В данном случае амортизационные отчисления рассчитывают, отталкиваясь не от предполагаемого срока службы основного средства, а от запланированного количества изделий, которые можно с помощью данного объекта изготовить. Зачастую такой способ амортизации позволяет списать первоначальную стоимость основного средства в кратчайшие сроки.

В налоговом учете для амортизации также надо установить срок полезного использования, а также выбрать амортизационный метод.

В налоговом учете срок полезного использования основных средств определяется исключительно по Классификации, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1.

Для целей налогового учета все основные средства подразделены на 10 амортизационных групп. Принадлежность объекта основных средств к той или иной группе зависит от срока его полезного использования. Например, к третьей группе относятся объекты со сроком полезного использования свыше 3 лет и до 5 лет включительно, а, скажем, к седьмой - свыше 15 лет и до 20 лет включительно.

Классификация предусматривает для каждой амортизационной группы основных средств минимальный и максимальный сроки службы. Поэтому бухгалтер определяет точный срок полезного использования из предусмотренного интервала. Причем организация, купившая бывшее в эксплуатации основное средство, не обязана устанавливать по Классификации тот же срок, что и предыдущий собственник.

Согласно п. 12 ст. 259 Налогового кодекса РФ срок, выбранный по Классификации, можно уменьшить на срок службы у предыдущего собственника. Срок, в течение которого основное средство прослужило у предыдущего собственника, можно определить по копии инвентарной карточки по форме N ОС-6 от предыдущего собственника. Это самый надежный способ узнать, сколько имущество прослужило у бывшего владельца. Ведь в этом случае сведения об основном средстве подтверждает сам продавец. Однако взять копию инвентарной карточки у предыдущего собственника не всегда возможно. Тогда можно обратиться к другим документам. Например, к акту о приеме-передаче основного средства по форме № ОС-1 (по форме № ОС-1а - для зданий и сооружений или по форме № ОС-1б - для группы объектов основных средств). В этом акте предусмотрен разд. 1, который по общему правилу заполняется по данным продавца. Здесь отражаются сведения о состоянии основного средства на дату передачи, включая истекший срок службы.

В налоговом учете предусмотрено два метода амортизации: линейный и нелинейный.

Организация сама выбирает метод амортизации. Исключение составляют только здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в 8 - 10-ю амортизационные группы. По указанным объектам основных средств амортизация может начисляться только линейным методом.

Амортизацию начисляют каждый месяц. При применении линейного метода сумма месячной амортизации объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма линейной амортизации для целей налогового учета определяется по формуле:

К = (1 : n) x 100%, (1)

где К - норма амортизации; n - срок полезного использования, выраженный в месяцах.

При начислении амортизации нелинейным методом для целей налогового учета сумма амортизации за один месяц определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, установленной для данного объекта. Норма амортизации при применении нелинейного метода рассчитывается по формуле:

К = (2 : n) x 100%. (2)

С 2009 года принципиально изменился порядок начисления амортизации при использовании нелинейного метода. Амортизация теперь начисляется не в отношении отдельного основного средства или нематериального актива, а в целом по амортизационной группе (п. 1 ст. 259 Кодекса).

Механизм начисления амортизации при этом следующий. Стоимость всех объектов, включенных в амортизационную группу, формирует ее суммарный баланс (п. 2 ст. 259.2 НК РФ), который ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе амортизации (п. 4 ст. 259.2 НК РФ). При этом для каждой из амортизационных групп п. 5 ст. 259.2 НК РФ установлена своя месячная норма амортизации: для первой группы - 14,3, для второй - 8,8, для третьей - 5,6 и т.д.

Если суммарный баланс амортизационной группы становится менее 20 000 рублей, в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, если за это время суммарный баланс соответствующей амортизационной группы не увеличился в результате ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу, при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ). По истечении срока полезного использования имущество исключается из амортизационной группы, при этом суммарный баланс группы не меняется (п. 13 ст. 259.2 НК РФ).

С 1 января 2009 г. фирмы в налоговом учете имеют право единовременно списать на расходы 30 процентов от стоимости нового основного средства.

При приобретении либо создании основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, предельный размер амортизационной премии, то есть тех расходов, которые организация вправе признать единовременно, составляет теперь не 10, а 30 процентов (п. 9 ст. 258 НК РФ). Таков же размер амортизационной премии и в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения или частичной ликвидации данных основных средств.

По остальным основным средствам (относящимся к первой - второй и восьмой - десятой амортизационным группам) размер амортизационной премии прежний - не более 10 процентов.

При реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена, то есть включена в доходы (абз. 4 п. 9 ст. 258 Кодекса). Восстанавливаться должна как 10-процентная, так и 30-процентная амортизационная премия, как амортизационная премия по самому основному средству, так и по затратам на реконструкцию, модернизацию и иные улучшения ОС.

Амортизационная премия является правом, а не обязанностью организации.

Рассмотрим на примере ООО «Ирс». Фирма в июле 2013 г. купила за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.) и ввело в эксплуатацию металлорежущий станок. Срок полезного использования станка установили равным 181 месяцу (7-я амортизационная группа).

В августе 2013 г. бухгалтер списал на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, 30 процентов от стоимости станка - 150 000 руб. ((590 000 руб. - 90 000 руб.) x 30%). С этого же месяца он начал начислять по станку амортизацию линейным методом.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составляет:

(500 000 руб. - 150 000 руб.) : 181 мес. = 1933,70 руб.

Бухгалтер делает в учете следующие проводки.

В июле 2013 г.:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - приобретен металлорежущий станок;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 90 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы»

- 500 000 руб. - введен станок в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям»

- 90 000 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 590 000 руб. - оплачен металлорежущий станок.

В августе 2013 г.:

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств»

- 2762,43 руб. (500 000 руб. : 181 мес.) - начислена амортизация за август 2014 г.;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства»

- 110,40 руб. (2486,19 руб. – 1933,70 руб.) x 20%) - начислено отложенное налоговое обязательство.

Ежемесячно с сентября 2013 г. по июль 2014 г. включительно:

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств»

- 2762,43 руб. - начислена амортизация;

Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства»

Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- 110,40 руб. ((2762,43 руб. – 1933,70 руб.) x 20%) - уменьшено отложенное налоговое обязательство.

Новая льгота сразу же нашла применение у бухгалтеров, которые стремятся оптимизировать налоговые платежи своих фирм.

Организация должна прописать в учетной политике свое решение о применении амортизационной премии или об отказе от нее. В случае положительного решения в учетной политике также надо указать долю от первоначальной стоимости основных средств, которая будет списываться единовременно.

Организация сама решает, списывать ей 10 процентов от стоимости основных средств единовременно или амортизировать полную стоимость новых объектов.

Но при этом в Налоговом кодексе РФ не указано, что амортизационную премию нужно применять по всем основным средствам, а не по отдельным группам.

Предположим, что фирма в течение года закупила множество объектов, первоначальная стоимость которых не намного превышает 40 000 руб., а также одно здание. Разумеется, списав 10 процентов от первоначальной стоимости объекта недвижимости, компания значительно снизит текущие платежи по налогу на прибыль. А экономия от использования льготы по недорогим объектам будет мизерной. Но вот дополнительной работы у бухгалтера прибавится, поскольку ему придется ежемесячно отслеживать и погашать отложенные налоговые обязательства, которые возникнут из-за расхождений между суммами списанных расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Получается, что фирме ничего не мешает записать в учетной политике, что амортизационная премия будет использоваться только по определенным группам дорогостоящих основных средств.

Ведь, как уже отмечено выше, амортизационная премия - это право, а не обязанность налогоплательщика. И только он может решать, по отношению к каким объектам ее применять.