Файл: Международный финансовый учет (сущность стандартов МСФО).pdf

Современная система российских нормативных документов по бухгалтерскому учету представлена на рис. 4.

Рисунок 4. Современная система российских нормативных документов

по бухгалтерскому учету

Обратимся к соотношению систем отечественных и международных стандартов на современном этапе развития бухгалтерского учета. Прежде всего, акцентируем внимание на терминологии, применяемой для обозначения указанных систем. Отметим, что, в отличие от российской системы, в названии международной системы в настоящее время используется термин «финансовая отчетность». Для обозначения же отечественной системы традиционно применяется термин «бухгалтерский учет». Данное несоответствие является следствием значительного отличия в сущности российских и Международных стандартов. Отечественные стандарты содержат относительно подробные правила бухгалтерского учета активов, обязательств, капитала, доходов, расходов, финансовых результатов и хозяйственных операций. Международные же стандарты нацелены, прежде всего, на формирование достоверной информации в финансовой отчетности и содержат лишь основные регламентации, выполнение которых должно обеспечить достижение указанной цели. При этом разработка конкретных правил ведения учета отдается на откуп профессиональному суждению бухгалтера.

Далее подробно рассмотрим современное соотношение отдельных систем РНБУ и МСФО (таблица 2).

Таблица 2

Современное соотношение составных частей РНБУ и МСФО

негосударственного сектора

На основании данных, представленных в таблице 2, можно сделать вывод о том, что в настоящее время состав элементов систем РНБУ и МСФО для негосударственного сектора значительно отличается. Необходимо отметить, что методические указания, традиционно относящиеся в системе РНБУ к третьему уровню, на взгляд автора, нельзя считать полным аналогом международных разъяснений. Действительно, последние, в отличие от отечественных методических указаний, обычно посвящаются решению очень узких вопросов (в то время как российские методические указания содержат более подробные рекомендации по сравнению с нормативными документами, положения которых они развивают). Например, отечественные Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств посвящены достаточно широкому кругу вопросов и содержат более детальные по сравнению с ПБУ 6/01 правила учета указанных активов. А вот, например, Разъяснение ПКР (SIC) 32 «Нематериальные активы – затраты на веб-сайт» предназначено для толкования лишь одного узкого вопроса и не является развитием всех регламентаций по учету нематериальных активов, содержащихся в МСФО (IAS) 38.

3.3 Направления адаптация МСФО к условиям России

В условиях глобализации одной из самых сложных аналитических проблем является объективная оценка финансового состояния компаний, связанная с наличием различных национальных систем учета. Применение МСФО позволяет нивелировать данные различия и сравнивать отчетности компаний, подготовленные согласно единым требованиям. Компания составляет отчетность по МСФО путем трансформации данных, подготовленных в рамках национальной системы бухгалтерского учета (РСБУ).

Следует отметить, что трансформация отчетности в практическом понимании представляет собой подготовительный этап перед консолидацией отчетности отдельных компаний группы в единую отчетность. После того как сформирована учетная политика по МСФО, целесообразно провести ее сравнительный анализ с учетной политикой по РСБУ для выявления области корректировок ^[18].

Вступительная трансформация – важная и ответственная работа, в процессе которой закладываются все изменения в учете компании, необходимые для перехода на МСФО. В следующих периодах можно или вести параллельный с российским учет, или регулярно делать трансформацию уже на базе вступительной с учетом требований МСФО – это определяется в учетной политике компании.

Любая национальная или международная система регулирования учета и отчетности, в конечном счете, ставит перед собой цель предоставить пользователям достоверную и непредвзятую информацию об имуществе и финансах фирмы.

В настоящее время, когда в России осуществляется комплекс мероприятий по сближению РСБУ и МСФО, вопрос о том, насколько эффективна (по существу, но не по форме) подобная дорогостоящая трансформация отчетности (из формата РСБУ в формат, например МСФО), довольно спорен (об эффективности трансформации в определенном смысле можно судить по тому, значимо ли меняется представление о финансовом потенциале фирмы, формируемое по данным корреспондирующих отчетностей, существенно ли различаются значения аналитических коэффициентов).

Для того чтобы более корректно представлять существенность изменений при трансформации финансовой отчетности и степень глубины необходимых преобразований, можно привести один из достаточно общих вариантов структурирования возможных различий между отечественными положениями по бухгалтерскому учету и МСФО. Уместно сказать, что некая систематизация расхождений между РСБУ и МСФО периодически ведется научным и практическим сообществами в области учета, а также аудиторскими фирмами и консалтинговыми агентствами, но до сих пор так и не осуществлена официальными российскими регуляторами учета. В общем случае все существующие в настоящее время нестыковки и различия можно объединить в три большие группы^[19].

К первой группе можно отнести объекты и процедуры, при ведении бухгалтерского учета которых различия между отечественной практикой и положениями МСФО не имеют принципиального значения, а нивелирование возможных нестыковок носит скорее «косметический» характер, обусловленный применяемой практикой ведения учета, традициями, техникой расчетов и т.д. В качестве примера можно привести методику и порядок начисления амортизации. Выбор способа начисления или продолжительности периода амортизации – вопрос дискуссионный, но не принципиальный с точки зрения экономического содержания данной операции.

Правда, следует отметить, что различные подходы к начислению амортизации все же могут приводить к весьма существенным расхождениям в признании финансового результата и различиям в отчетных формах в отдельном периоде, и это обстоятельство необходимо учитывать при трансформации отчетности. Однако подобные несоответствия между отечественными стандартами и положениями МСФО все же не имеют под собой объективных экономических различий, позволяющих говорить о методологическом приоритете или превосходстве того или иного подхода. Тем не менее, необходимо всегда принимать во внимание, что любое, даже самое незначительное изменение, например, в величине финансового результата, возникающее при трансформационных корректировках, вполне определенно скажется на изменении показателей прибыльности и рентабельности в системе аналитических коэффициентов, что иногда может иметь серьезные последствия для принятия управленческих решений.

Во вторую группу можно включить отдельные объекты или процедуры, которые в отечественном учете либо не выделены должным образом, либо не раскрыты так, как это осуществлено в МСФО. В данной ситуации корректно говорить о не всегда применяемых в отечественной практике тех или иных основополагающих постулатах и/или принципах составления отчетности в соответствии с положениями МСФО. Например, это относится к различиям в методиках отражения в учете отдельных резервов (по сомнительным долгам, ценным бумагам и т.д.). Речь не идет о том, что в отечественной системе учета отсутствует такая категория, как «резерв», скорее можно говорить, например, о достаточно своеобразной трактовке отдельных основополагающих принципов бухгалтерского учета, в частности принципа осмотрительности, предполагающего, как известно, больший акцент в сторону убытков и обязательств, чем прибылей и активов^[20].

При трансформации отчетности, предусматривающей элиминирование нестыковок второй группы, несмотря на кажущуюся сложность подобной процедуры, экономическое содержание статей и всего отчета в целом, как правило, не меняется существенным образом (безусловно, возможны и исключительные ситуации) и опять-таки сводится к корректировке финансового результата, что окажет влияние на аналитические показатели прибыльности и рентабельности.

Оценка обязательств, как правило, вещь более-менее объективная независимо от выбранной модели учета (если речь не идет, как уже говорилось, о создании резервов и появлении нового обязательства в балансе). Оценка активов, а также их признание в балансе могут существенно варьироваться при корректировках, что, несомненно, скажется на оценке собственного капитала компании, в частности его финансового результата, как накопленного ранее, так и в рамках последнего отчетного периода.

В частности, в современной финансовой аналитике весьма распространены базы данных, дающие информацию об отдельных отраслевых аналитических показателях в различных странах, в которых важными элементами выступают такие аналитические коэффициенты, как ROI (Returnoninvestments – рентабельность инвестиций), ROA (Returnonassets – рентабельность активов) и прочие коэффициенты рентабельности. При работе с ними необходимо иметь в виду, что любое изменение в активах или обязательствах компании под влиянием корректировок в процессе трансформации фактически будет отражаться на собственном капитале компании, поэтому принятие подобных среднеотраслевых коэффициентов к рассмотрению должно сопровождаться определенными комментариями и условиями.

Наконец, в третью группу следует отнести существенные различия между требованиями МСФО и российскими стандартами, выражающиеся в отсутствии в отечественной практике учета тех или иных учетных объектов или применении учетных процедур, не согласующихся по существенным моментам с положениями МСФО. Различия данной группы достаточно сложно устранимы при трансформации отчетности, поскольку требования РСБУ и МСФО для подобных объектов и процедур могут значительно отличаться друг от друга, в том числе и по экономическому содержанию.

Наиболее яркими примерами, затрагивающими не столько отсутствие в российских стандартах учетного объекта, определяемого в соответствии с требованиями МСФО, сколько несоответствие учетных процедур, являются учет финансовых вложений, а также учет арендованного имущества и, соответственно, отражение операций лизинга.

В настоящее время в специальной литературе описано немало вариантов и способов проведения трансформационных корректировок отчетности российского субъекта (например, лизинговой компании) в соответствии с требованиями МСФО^[21]. Безусловно, подобные серьезные расхождения между отечественной системой бухгалтерского учета и положениями МСФО привлекают внимание не только научного сообщества и практиков, но и российских регуляторов учета. В частности, в проектах новых стандартов, посвященных аренде в МСФО и РСБУ (на данный момент еще не действующих), существенные расхождения в плане признания и учета данных операций фактически полностью устранены.

При проведении трансформации следует, прежде всего, сформировать список документации, которая необходима для определения объема предстоящей работы.

После получения исполнителями информации нужно составить план работы. Если объемы работы значительны, а сроки ограничены, то обычно работает группа исполнителей под руководством специалиста по трансформации. Классы и виды имущества, отражаемые в учете, распределяются для анализа и трансформации отчетности между членами группы, затем полученные трансформированные данные анализируются и объединяются для формирования полноценной отчетности по МСФО^[22].

Сформулируем основные выводы, полученные в результате проведенного исследования:

1. Нередко процедура трансформации отчетности носит не экономический, а в известном смысле политизированный характер. Отечественный бухгалтер осуществляет данный процесс не потому, что тот формат, к которому ведет процедура трансформации, по каким-то критериям качественнее и полнее передает пользователям информацию об имущественном и финансовом положении компании и результатах ее деятельности (хотя по некоторым аспектам нельзя исключать и этот аргумент), а потому, что указанную процедуру следует выполнить в силу жестких формализованных условий, в которых существует компания. В конечном счете, уместен и такой не вполне научный аргумент: не мировое сообщество вступает в некие наши отечественные правила и условия хозяйственной деятельности, а мы стремимся сделать так, чтобы претензий по формальной стороне со стороны зарубежных партнеров к нашей отчетности возникало все меньше и меньше. Иностранный контрагент в любом случае будет больше «доверять» бухгалтерской информации, представленной в соответствии с подходами, заложенными в стандартах МСФО, чем в соответствии с отечественными регулятивами, даже если последние по некоторым моментам дают более достоверную картину происходящего.