Файл: Способы исправления ошибок в учетных регистрах(Формы бухгалтерского учета).pdf

При составлении учетной политики организации следует учесть, что ПБУ 22/2010 обязывает установить уровень существенности по отношению к статье или группе статей отчетности, а не к валюте баланса или, например, чистым активам организации. Для этого необходимо определить конкретные критерии существенности статьи (группы статей) в бухгалтерском балансе. Очевидно, что если сама статья баланса несущественна по отношению к валюте баланса, установление слишком низкого уровня существенности приведет к необходимости частого внесения корректировок и создаст дополнительную нагрузку как на бухгалтеров, так и на пользователей бухгалтерской отчетности. В учетной политике следует прописать, как определяется существенность ошибки. Можно использовать определение существенности, данное в ПБУ 22/2010, и закрепить в учетной политике, что степень влияния ошибки на экономические решения пользователей определяет главный бухгалтер (возможно - по согласованию с руководителем). Но можно и заранее разработать четкие правила определения существенности ошибок. [10.C.365]

К примеру, определить степень существенности ошибки исходя из соотношения суммы корректировки показателя бухотчетности и величины этого показателя. Или же можно установить, что существенная ошибка - это та, в результате исправления которой показатель бухотчетности изменится более чем на 5%. В качестве максимального уровня существенности можно рекомендовать установленный статьей 15.11 КоАП РФ [2] лимит в 10 процентов для любой статьи (строки). Либо ориентироваться на иной критерий: например, на соотношение ошибки и укрупненного показателя, представленного в отчетности. Так, при исправлении ошибки, влияющей на показатели статей баланса, можно сделать привязку к валюте баланса (общему итогу). А если ошибка затрагивает показатели отчета о прибылях и убытках или других пояснений к балансу - можно ориентироваться на итоговые показатели этих форм. Следует заметить, что если установлен в учетной политике критерий, исходя из которого большинство ошибок будут существенными, то придется и исправлять их как существенные, даже если потом будет решено, что какая-нибудь конкретная ошибка несущественная. Поэтому прежде, чем закрепить в учетной политике количественные показатели существенности ошибок, надо посоветоваться с аудиторами, тем более в том случае, если организация обязана проходить аудиторскую проверку: будет меньше споров с аудиторами. [10.C.364]

Для своевременного выявления и исправления ошибок рекомендуется использовать совокупность следующих методов:

1. Инвентаризация имущества организации. С ее помощью легче всего выявляются ошибки отчетного года, недостачи, хищения, а также ошибки, связанные с документированием операций.
2. Сверка расчетов с контрагентами. Сверка с дебиторами и кредиторами проводится не реже раза в квартал, но желательно и ежемесячно. Этот метод используется для обнаружения недостающих документов, ошибок в них, списания просроченных задолженностей.
3. Анализ «Шахматной» ведомости и выявление «нестандартных» проводок или ошибок в корреспонденции счетов.
4. Метод арифметическо-логического контроля. В отчетности существуют определенные «контрольные точки», значения которых в правильно составленной бухгалтерской отчетности должны совпадать. Сверка с ними позволяет самостоятельно определить ошибки.

2.2. Практические аспекты исправления ошибок в учетных регистрах

Ошибки в первичных учетных документах

Если в первичном учетном документе обнаружена ошибка, то ее исправление допускается, если иное не установлено законодательством (п. 7 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). [3]

Не допускается принимать к бухгалтерскому учету документы с исправлениями, которыми оформляются операции с наличными или безналичными денежными средствами (п. 4.7 Указания ЦБ РФ от 11.03.2014 № 3210-У).

В соответствии с п. 10 Инструкции № 157н первичные учетные документы (за исключением кассовых документов), содержащие исправления, принимаются к бухгалтерскому учету в случае, когда исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и (или) подписавшими эти документы. Вносимые в первичные учетные документы поправки должны содержать:

• надпись: «Исправленному верить» (или «Исправлено»);
• дату внесения исправлений;
• подписи лиц, составивших и подписавших данные документы. [16]

Работник ГАУ «Научно-исследовательский институт» В. П. Иванов 30.09.2016 предоставил в бухгалтерию на проверку авансовый отчет. До поездки в командировку для приобретения билетов ему был выдан аванс в размере 10 000 руб. Фактическая стоимость билетов составила 8 346,32 руб. При заполнении авансового отчета работник ошибочно указал сумму расхода на железнодорожный билет из Нижнего Новгорода в Москву – 2 536,17 руб. Правильная сумма – 2 546,17 руб. Общая сумма расходов отражена верно. [16]

По результатам проверки работник, ответственный за составление авансового отчета, внес в него следующие исправления (приводится в сокращенном виде):

Если ошибка повлекла за собой необходимость внесения изменений в регистры бухгалтерского учета, то порядок ее исправления (после внесения правок в первичный учетный документ) будет таким. [19.C.45]

Ошибки в регистрах бухгалтерского учета

Порядок исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета различается в зависимости от периода обнаружения ошибки и ее характера. Представим его в таблице с учетом п. 18 Инструкции № 157н и п. 11 Инструкции № 33н

Бухгалтерские записи по исправлению ошибок

Бухгалтерские записи по исправлению ошибок оформляются бухгалтерской справкой (ф. 0504833). Исправления в ней записываются соответствующей корреспонденцией по счетам бухгалтерского учета с обоснованием и ссылкой на номер и дату исправляемого документа и (или) документа, являющегося основанием для внесения исправлений. [19.C.24]

Исправления в электронном регистре бухгалтерского учета отражаются лицами, ответственными за ведение регистра, подтвержденными указанными справками.

Бухгалтером ГАУ «Научно-исследовательский институт» В. В. Шориной 30.09.2016 принят к учету авансовый отчет, в котором отражены расходы на приобретение железнодорожных билетов на общую сумму 8 346,32 руб. В бухгалтерском учете данные расходы были проведены по подстатье 222 КОСГУ, а нужно было их учесть по подстатье 212 КОСГУ. Данная ошибка была выявлена ревизором 07.12.2016 при проведении внутреннего финансового контроля перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

В целях упрощения примера операции по выдаче денежных средств под отчет, а также сопутствующие операции по санкционированию расходов (принятию и исполнению обязательств, денежных обязательств) не приводятся.

Так как отчетность за девять месяцев уже сдана, исправительные записи в бухгалтерском учете будут отражены на дату обнаружения ошибки – 07.12.2016. [22.C.130]

При этом исправительные записи будут также внесены в авансовый отчет и журнал операций по расчетам с подотчетными лицами с указанием даты обнаружения ошибки (далее формы документов приводятся в сокращенном виде).

Исправления в авансовом отчете будут выглядеть следующим образом: Пример 2.1

Поправки в журнал операций расчетов с подотчетными лицами внесены главным бухгалтером так: Пример 2.2.

Исправления в электронном регистре бухгалтерского учета внесены лицом, ответственным за ведение регистра, на основании бухгалтерской справки от 07.12.2016: Пример 2.3

Также необходимо отметить, что исправительные записи нужно сделать и в отношении операции по выдаче денежных средств под отчет, принятию обязательств (денежных обязательств). [24]

Исправление счетных ошибок по оплате труда

Неверный расчет зарплаты, в результате которого произошло занижение причитающейся работнику суммы, является нарушением трудового законодательства.

Согласно ст. 22 ТК РФ работодатель обязан выплачивать в полном размере причитающуюся работникам зарплату в сроки, установленные в соответствии с Трудовым кодексом, коллективным договором, правилами внутреннего трудового распорядка, трудовыми договорами.

При выявлении недоплаты работнику по зарплате работодатель обязан произвести ее доначисление, а также доначисление НДФЛ и страховых взносов. В бухгалтерском учете данные операции отражаются аналогично операциям по начислениям заработной платы.

В случае выявления сумм переплат работнику зарплаты возможны несколько вариантов возврата излишне выплаченной в результате счетной ошибки зарплаты:

• работник добровольно возвращает денежные средства в кассу или на расчетный счет;
• задолженность работника погашается зачетом очередной заработной платы.

Последний вариант возврата излишне выплаченных сумм, по сути, является удержанием из зарплаты, которое должно производиться с согласия работника. Только в этом случае счет по отражению удержаний из заработной платы (0 304 03 000) не применяется, для таких целей с начала 2016 года предусмотрена новая корреспонденция счетов.

Общий размер всех удержаний при каждой выплате зарплаты не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, – 50% зарплаты, причитающейся работнику (ст. 138 ТК РФ).

Далее рассмотрим различные ситуации на примерах.

В ходе проверки бюджетного учреждения выявлена ошибка в расчете зарплаты. Работнику излишне выплачена сумма 5 000 руб. за счет субсидии на госзадание. Также перечислены НДФЛ и страховые взносы с указанной суммы. Работник добровольно внес сумму переплаты в кассу учреждения.

В целях упрощения примера операции по санкционированию расходов (принятию и исполнению обязательств, денежных обязательств) не приводятся. [23.C.43]

На момент обнаружения ошибки в бухгалтерском учете произведены следующие исправительные записи: