Файл: Налоговый учет по налогу на прибыль..pdf

Временные разницы делят на вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР). Чтобы верно составить проводки, необходимо определить, приведет эта разница к отложенному налоговому активу или обязательству. Сначала необходимо узнать, в части доходов или расходов возникла разница. Далее сравнить, где сумма больше – в налоговом учете или бухгалтерском.

Рассмотрим конкретный пример: Организация приобрела автомобиль. Первоначальная стоимость – 972 000 руб. (без учета НДС). Бухгалтер отнес транспортное средство ко второй амортизационной группе и установил срок полезного использования 36 месяцев. В учетной политике организация использует амортизационную премию. Бухгалтер единовременно списал 10 процентов от первоначальной стоимости автомобиля. Сумма ежемесячной амортизации в первом месяце составит:

– в бухгалтерском учете – 27 000 руб. (972 000 руб.: 36 мес.);

– в налоговом учете – 121 300 руб. (97 200 руб. + 24 300 руб.), где:

97200 руб. – амортизационная премия: 972 000 руб. × 10%; 24

300 – сумма ежемесячной амортизации за вычетом амортизационной премии: (972 000 руб. – 97 200 руб.): 36 мес. Сумму 27 000 руб. бухгалтер должен включить в расходы на амортизацию по бухгалтерскому учету в первом месяце. Сумму 121 300 руб. бухгалтер должен включить в расходы на амортизацию по налоговому учету в первом месяце.

Возникнет налогооблагаемая временная разница в сумме 94 300 руб. (121 300 – 27 000). Сумма отложенного налогового обязательства (ОНО) составит 18 860 руб. (94 300 руб. × 20%). Бухгалтеру необходимо сделать запись: Дебет 68 Кредит 77 – 18 860 руб. – отражена сумма отложенного налогового обязательства (ОНО).

Со второго месяца и до конца срока амортизации бухгалтер будет ежемесячно списывать в расходы:

– в бухгалтерском учете – 27 000 руб.;

– в налоговом учете – 24 300 руб.

Расход на амортизацию в бухгалтерском учете станет больше, чем в налоговом, на 2700 руб. (27 000 руб. – 24 300 руб.). То есть временная разница ежемесячно будет гаситься на сумму отложенного налогового обязательства (ОНО) 540 руб. (2700 × 20%). Данную сумму бухгалтер ежемесячно будет отражать, пока вся сумма ОНО не погасится. Проводку он сделает: Дебет 77 Кредит 68 – 540 руб. – погашено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

Примеры выше наглядно показывают трудоёмкость процесса определения ПНО, ПНА, ОНО и ОНА, поэтому возникает вопрос: существует ли альтернативный метод, при котором можно обойтись без таких расчётов? Налоговый и бухгалтерский учёт – совершенно разные системы учёта, и налог на прибыль должен рассчитываться по правилам, изложенным в Налоговом Кодексе, а не путём корректировок данных бухгалтерского учёта. Это дает возможность изменить подход к выбору применяемого метода расчета отложенных налоговых платежей, а именно отказаться от выявления разниц по каждому доходу и расходу, минимизировать расчеты и получить требуемые цифры с меньшими трудозатратами. Обратимся к МСФО.

До 1996 года применялся метод отсрочки, при котором в качестве первичных данных принимались показатели отчета о прибылях и убытках - доходы и расходы. Опираясь на них, фиксировались налоговые разницы, рассчитывался текущий налог на прибыль, а также часть отложенного налога, образовавшаяся или погасившаяся за прошедший период. Позже была принята новая редакция стандарта МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». Так, на смену методу отсрочки пришел балансовый. Он является более эффективным и позволяет значительно упростить учетный процесс. По нашему мнению, основной путь упрощения учета в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 заключается в применении балансового метода. Суть балансового метода заключается в том, что временная разница выявляется исходя из сравнения стоимости актива или обязательства, которая не совпадает в бухгалтерском и налоговом учете.

Применяется балансовый метод следующим образом: определяем стоимость наших активов и обязательств не пообъектно, а по статьям бухгалтерского баланса. Затем находим аналогичные данные стоимости той же группы активов или обязательств в системе налогового учета. Определяем разницу между их стоимостью. Проделываем этот алгоритм по всем балансовым статьям. После суммируем все получившиеся разницы: они могут быть как положительными, так и отрицательными. В результате получаем одну временную разницу – вычитаемую или налогооблагаемую. Разница умножается на ставку налога на прибыль.

Таким образом, мы получаем отложенный налоговый актив, который соответствует вычитаемой временной разнице или отложенное налоговое обязательство, соответствующее налогооблагаемой временной разнице. Исключением являются случаи, когда организация платит налог на прибыль в нескольких регионах, в которых могут применяться различные ставки налога на 4 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль" прибыль. В этом случае временные разницы необходимо рассчитывать отдельно. Завершающим этапом данного метода будет служить определение изменения ОНА или ОНО по сравнению с предыдущей отчетной датой.

Таким образом получаем либо расход либо доход. Необходимо разобраться с легитимностью применения данного метода. В п. 8 ПБУ 18/02 представлено определение термина «временные разницы», в котором объясняется, что это такое и как возникают. Данное определение не предоставляет конкретных указаний или алгоритмов, как именно учитывать такие разницы. Однако об этом говорится в последнем абзаце п. 3 ПБУ 18/02. Он регулирует метод учета временных разниц: «в аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница». Необходимо отметить, что ПБУ 18/02 не только допускает применение балансового метода учета временных разниц, а именно так предписывает вести их учет. Подводя итог, необходимо отметить, что ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» является одним из наиболее сложных и трудоёмких для бухгалтера, в связи с чем возникает вопрос о возможности и целесообразности упрощения учёта.

В статье рассмотрен альтернативный метод расчётов – балансовый, при помощи которого процесс учёта значительно упрощается, поскольку определение стоимости активов и обязательств определяется не пообъектно, а по статьям бухгалтерского баланса. Затем проводится сравнение с налоговым учётом, и в результате бухгалтер получает всего одну величину временной разницы – вычитаемую или налогооблагаемую. Рассчитываются ОНО или ОНА, а затем проводится сравнение данных величин с предыдущим отчётным периодом.

Таким образом, сравнивая альтернативный метод с «классическим», объём расчётов которого также представлен в статье, мы полагаем, что применение первого упростит ведение учёта расчётов по налогу на прибыль.

Заключение

Налог на прибыль организаций является важным источником доходов региональных бюджетов, уменьшение его доли в налоговых и неналоговых поступлениях снижает финансовую устойчивость бюджетов.

В современной ситуации одним из направлений совершенствования отечественной теории учета налогообложения прибыли становится изучение различий между бухгалтерским и налоговым учетом, выявление путей их возможной гармонизации и интеграции.

Действующий метод исчисления налоговой базы по налогу на прибыль установлен 25 главой НК РФ «Налог на прибыль организаций», применение которой требует создания дополнительной системы данных о хозяйственной деятельности организации, необходимой исключительно для целей налогообложения. Причиной этого являются налоговые нормы, которые устанавливают особый порядок формирования показателей доходов и расходов организации, отличный от применяемого в бухгалтерском учете.

Российские положения по бухгалтерскому учету пополнились стандартом ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», который был разработан в рамках выполнения Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Согласно требованиям МСФО 12 «Налоги на прибыль» в бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты не только текущие обязательства по налогу на прибыль, но и отложенные налоги, которые в последующих периодах приведут к изменению обязательств организации по уплате налога на прибыль в бюджет. Для реализации данной задачи в рамках российского бухгалтерского учета и было разработано ПБУ 18/02, в котором установлен порядок формирования суммы налога на прибыль в бухгалтерском учете и раскрытия информации о расчетах налога на прибыль в бухгалтерской отчетности.

На сегодняшний день ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» является одним из самых сложных среди действующих положений по бухгалтерскому учету, так как отражение в бухгалтерском учете разниц, возникающих из-за несоответствий в нормативном регулировании бухгалтерского и налогового учета, по сей день вызывает трудности как у опытных бухгалтеров, так и у налоговых инспекторов. Во многом это связано со сложностью восприятия понятийного аппарата в данном стандарте, что, как следствие, порождает трудности в выработке практики его применения.

Механизм расчета налога на прибыль, регламентированный ПБУ 18/02, базируется на процессе выявления различий между суммами прибыли (убытка), сформированными в бухгалтерском и налоговом учете за отчетный период.

Таким образом ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» позволяет рассчитать сумму налога на прибыль на основе исключительно бухгалтерских данных, соблюдая при этом правила налогового учета. Это дает возможность пользователям бухгалтерской отчетности понять причины расхождения между финансовым результатом, сформированным в бухгалтерском учете, и налоговой базой, отраженной в декларации по налогу на прибыль. В бухгалтерском учете при применении ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» отражаются налоговые активы и обязательства, отложенные на будущие отчетные периоды. Благодаря этому в бухгалтерском учете формируется более достоверная величина чистой прибыли (убытка) организации за отчетный период.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 29.12.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2015).
2. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на  2017 г.  и  плановый  период  2018 и 2019 гг. (Дата публикации: 30.11.2016). http://www.minfin.ru.
3. Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ, изменения в гл. 25 «Налог на прибыль организаций», вступили в силу 01.01.2015 г.
4. Федеральный закон от 26.11.2008 г. № 244-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
5. Прогноз социально-экономического развития Российской Федерации на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов [Электронный ресурс] // Справочная правовая система «Консультант Плюс».
6. Доходы и расходы федерального бюджета Российской Федерации 2016 год. [Электронный ресурс] - Режим доступа http://budget.gov.ru/
7. Батарин А.А. Правовое регулирование исчисления налога Монография / под ред. И.И. Кучерова. М.: Юриспруденция, 2014. - 216 с.
8. Богатая И.Н. Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет 3-е изд., перераб. и доп. - Ростов н/Д: Феникс, 2011. - 800 с.
9. Богданова, Н. А. Налоговый учет : учебно-практическое пособие / Н. А. Богданова, Д. Г. Айнуллова.– Ульяновск : УлГТУ, 2011. – 159 с.
10. Быкова Н. Н. Анализ налоговых доходов федерального бюджета Российской Федерации // Молодой ученый. 2016. №28. - С. 358-362.
11. Гажиев Г.А. Предприниматель. Налогоплательщик. Госу­дарство/ ГА. Гаджиев, С.Г Пепеляв. М.: ФБК - Пресс, 2013. -221 с.
12. Жарова Е. Н., Желтова М. Ф. Уклонение от уплаты налогов: причины, масштабы проявления и методы противодействия // Молодой ученый. – 2013. – № 6. – С. 336–339.
13. Карасев М.Н. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России /М.Н. Карасев - М.: ООО «Вершина», 2012. - 224 с.
14. Каширина М.В. Перспективы налогообложения прибыли в России / М.В. Каширина, Е.А. Шмелева // Вопросы теории и практики налогообложения: Сборник научных статей. Вып. 13. – М.: Финансовый университет, ИТК «Даш-ков и К», 2016. – 180 с.
15. Каширина М.В. Что меняется для бухгалтера с 2017 года. – М.: Актион группа Главбух, 2017. – №1 – С. 12-18.
16. Клисторин В.И. Экономический рост и бюджетная политика: институциональные ограничения для России / ЭКО, 2014, № 1, С. 54–66.
17. Крохина Ю. А. Налоговое право: учебник для бакалавров. М.: Юрайт, 2013. - 495 с.
18. Кудрин А., Гурвич Е. Новая модель роста для российской экономики // Вопросы экономики. – 2014. – №14. – С.4.
19. Майбуров И.А. (ред.) Налоги и налогообложение Учебное пособие. - 4-е изд., перераб. и доп. - М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2011. - 558с.
20. Налоги и налогообложение: учебное пособие / ред. И. А. Майбуров. - 4-е изд., перераб. и доп. - М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2011. - 550с.
21. Невская Н.А. Макроэкономическое планирование и прогнозирование: учебник и практикум для академического бакалавриата / Н.А. Невская. – М.: Издательство Юрайт, 2015. – 542 с.
22. Оробинская И.В., Казьмин А.Г. Оценка влияния налоговой системы на экономику России // Налоги и налогообложение. 2015. № 3. С. 207–223.
23. Поляк Г.Б., Романов А.Н. (ред.) Налоги и налогообложение Учебник. 2 изд. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. — 400 с.
24. Рамазанова Л.М. Налог на прибыль: актуальные проблемы // Актуальные вопросы современной экономики. – 2014. – № 4. – С. 691-695.
25. Севрюкова Л. В., Ткачева Т. Ю., Белоусова С. Н. Налоги и налоговая система / Юго-Зап. гос. ун-т. – Курск, 2015. – 156 с.
26. Синельников-Мурылев С.Г. Совершенствование налога на прибыль в Российской Федерации в среднесрочной перспективе. /– М.: Изд-во Института Гайдара, 2011, - 264 с.
27. Солярик М.А. Анализ развития налогового учёта по налогу на прибыль организаций в целях повышения его администрирования // Теория и практика общественного развития. – 2014. – №19. – С. 64–67.
28. Филатова И. И. Проблемы и перспективы налогообложения прибыли организаций в Российской Федерации / И. И.Филатова // SCI-Article, - 2015 № 18. – С. 28 – 32.