Файл: Исчисление и документальное оформление по налогу на имущество организаций ООО «Мастер».pdf

В налоговом учёте «малоценка» –  это имущество, которое не является амортизируемым, но при этом служит более 12 месяцев. Таким имуществом  с 1 января 2016 года признаётся имущество с первоначальной стоимостью 100 000 руб. и менее.

В бухгалтерском учёте малоценным считается имущество стоимостью менее лимита, установленного  организацией. Изменять стоимостной критерий для  признания имущества амортизируемым в налоговом  учёте нельзя. А в бухгалтерском учёте стоимостной  лимит для признания актива в составе МПЗ не может  превышать 40 000 руб. Эту ситуацию можно объяснить тем, что  большинство организаций применяют максимальный размер лимита. Тогда   «лимитом, который установлен в учётной политике»  будет являться 40 000 руб. В результате, при приобретении «долгосрочного» имущества первоначальной  стоимостью более 40 000 руб., но не превышающей  100 000 руб. («налоговая малоценка»),  у налогоплательщика обязательно возникает разница между бухгалтерским и налоговым учётом [28]:

• в бухгалтерском учёте числится основное средство и соответственно  оформляется карточка учёта ОС,
• в налоговом учёте  такое имущество к амортизируемому не относится,  поэтому учитывается как материальные расходы  на приобретение МПЗ.

В налоговом учёте стоимость  «налоговой малоценки» может быть учтена в расходах единовременно, а в бухгалтерском учёте – только через

 начисление амортизации.

С 1 января 2015 года налогоплательщики можно было самостоятельно определять порядок списания материальных расходов на приобретение:

• инструментов, 
• приспособлений,
• инвентаря,
• приборов,
• лабораторного оборудования,
• спецодежды,
• имущества, не являющегося амортизируемым, включая малоценное.

Такие затраты можно списывать постепенно в течение более одного отчётного периода с учётом срока использования конкретного вида имущества или разных экономически обоснованных показателей. По сути, законодатели позволили амортизировать «малоценку» в налоговом учёте: затраты на приобретение неамортизируемого имущества можно было признавать в расходах в тех же суммах, что и в бухгалтерском. Только разница в том, что:

• в бухгалтерском учёте – через механизм амортизации,
• в налоговом – путём равномерного списания её стоимости в течение всего срока эксплуатации.

Но такой порядок учёта расходов должен быть прописан в учётной политике. Причем НК РФ не запрещает устанавливать особый порядок учёта расходов только в отношении определённой группы «малоценки»:

• признавать расходы на неамортизируемое имущество стоимостью свыше 40 000 руб. до 100 000 руб. включительно в составе материальных расходов равномерно,
• признавать расходы на неамортизируемое имущество стоимостью до 40 000 руб. – единовременно.

Многие эксперты давали именно такие рекомендации по составлению

учётной политики налогоплательщикам. Однако Минфин в своём Письме от 20.05.2016 № 03-03-06/1/29124 разъяснил, что глава 25 НК РФ не предусматривает положений о возможности списания материальных расходов разными способами в зависимости от стоимости соответствующего имущества. Из данного  письма можно сделать вывод, что активы стоимостью  до 100 000 руб. можно списывать в налоговом учёте  либо единовременно, либо равномерно. Данная позиция не бесспорна. Пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ не содержит  запрета на установление различного порядка учёта  материальных расходов на приобретение неамортизируемого имущества в отношении различных стоимостных групп такого имущества. Данная норма даёт налогоплательщику право разработать порядок учёта  неамортизируемого имущества самостоятельно. Однако, велика вероятность, что данную позицию придётся  отстаивать в судебном порядке. Рассмотрим на примере порядок учёта расходов на  приобретение «налоговой малоценки» для налогоплательщиков, не готовых к спорам с налоговыми органами.

Пример. Организация приобрела в январе 2016 года  для менеджера офиса ноутбук стоимостью 50 000  руб. (без НДС) и сроком полезного использования  25 месяцев. Необходимо определить сумму материальных расходов по списанию ноутбука в бухгалтерском и налоговом учёте за I квартал 2016 года при условии, что ноутбук введён в эксплуатацию также в январе 2016 года. 

Вариант 1 (как было раньше).  В соответствии с учётной политикой организации  в целях бухучёта ноутбук учитывается в качестве основных средств и расходы на него погашаются путём  начисления амортизации. Организация применяет линейный метод амортизации. В налоговом учёте материальные расходы признаются в полной сумме по  мере ввода ноутбука в эксплуатацию.

Бухгалтерский учет. Начисление амортизации  по объекту ОС

начинается с первого числа месяца,  следующего за месяцем принятия этого

объекта  к бухгалтерскому учёту. При этом производится до полного  погашения стоимости этого объекта либо списания  этого объекта с бухгалтерского учёта. В бухгалтерском учёте начисление амортизации  по данному ноутбуку отражается ежемесячно по  кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств»  в корреспонденции со счетами учёта затрат на производство (расходов на продажу), в данном случае  со  счётом  26 «Общехозяйственные расходы».  Начиная с 1 февраля 2016 года организация должна  отражать начисление амортизации в сумме 2 000 руб. каждый месяц (50 000 руб.: 25 мес.).  Соответственно, сумма амортизационных отчислений за I квартал 2016 года, по данным бухучёта, составит 4 000 руб.

Налоговый учет. Поскольку первоначальная стоимость ноутбука не более 100 000 руб., затраты на его приобретение налогоплательщик включит в состав  материальных расходов в полной сумме по мере ввода  его в эксплуатацию и отнесёт к косвенным расходам.  В налоговом учёте материальные расходы за I квартал  2016 года отражены в сумме 50 000 руб.

Разницы. Поскольку порядок признания расходов на  приобретение ноутбука в налоговом и бухгалтерском  учёте различается, у организаций, применяющих ПБУ  18/02, на момент ввода «налоговой малоценки» в  эксплуатацию возникает налогооблагаемая временная разница (НВР) в сумме 48 000 руб. (50 000 руб. –  2 000 руб.) . Поэтому организация должна отразить отложенное налоговое обязательство в сумме  9 600 руб. (48 000 руб. x 20 %) : Дебет сч. 68 «Расчёты по налогам и сборам» субсчёт «Налог на прибыль организаций»  Кредит сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства». По мере начисления амортизации в бухгалтерском  учёте указанные НВР и ОНО будут уменьшаться (погашаться), что отражается обратными записями  по счетам 68 и 77 16.  На дату начисления амортизации начиная с марта  2016 года организация будет ежемесячно делать  проводку по уменьшению ОНО в сумме 400 руб.  (2 000 руб. x 20 %):

Дебет сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства» Кредит сч. 68

«Расчёты по налогам и сборам» субсчёт «Налог на прибыль организаций». Основанием для записей является бухгалтерская справка-расчёт.

Пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ позволяет «упрощенцам» с

объектом налогообложения «Доходы минус расходы» учитывать при расчёте налога, в том числе расходы по приобретению основных средств. Критерии основного средства в целях применения «упрощёнки» те же, что и для налога на прибыль. Проще говоря, первоначальная стоимость основных средств, введённых в эксплуатацию с 1 января 2016 года и позднее, должна быть более 100 000 руб.

Учитываются в составе расходов с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию [29]:

• расходы на приобретение (сооружение, изготовление) «налоговых» основных средств в период применения упрощённой системы налогообложения,
• произведённые в указанном периоде расходы на:

- достройку,

- дооборудование,

- реконструкцию,

- модернизацию,

- техническое перевооружение основных средств.

Расходы на приобретение неамортизируемого имущества признаются в расходах «упрощенца» на дату их оплаты. Причем, не дожидаясь их ввода в эксплуатацию. При этом, тот факт, что в бухгалтерском учёте актив признан ОС, значения не имеет. Таким образом, если организация, применяющая УСН, отражает операции в бухгалтерском учёте по методу начисления, то порядок отражения расходов на приобретение «малоценки» в бухгалтерском и налоговом учёте почти всегда будет различаться.

Проведение работ, в том числе замена частей, направленных на

поддержание малоценного имущества  в рабочем состоянии, признаётся

текущим ремонтом  таких объектов.

Прямой нормы, в которой бы говорилось о расходах на ремонт

имущества, не относящегося к амортизируемому, в НК РФ нет.  По мнению Минфина РФ, такие расходы можно учесть в целях налогообложения прибыли  как прочие, связанные с производством и реализацией, в размере фактических затрат и признать в отчётном периоде их осуществления. Данная позиция  обоснована, поскольку ст. 270 НК РФ содержит закрытый перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения. Расходы, связанные с поддержанием в  исправном состоянии неамортизируемого имущества,  в этом перечне не упомянуты.

Таким образом, организация вправе учесть расходы  на текущий ремонт малоценного имущества единовременно в составе прочих расходов. Но, если такие расходы документально подтверждены и экономически  оправданы. Что касается капитальных изменений неамортизируемого имущества, например модернизации или  реконструкции, то данное имущество не относится  к основным средствам, для которых в таком случае  предусмотрено  увеличение первоначальной  стоимости.

Расходы на капитальные изменения неамортизируемого имущества уменьшают базу по налогу на прибыль как прочие расходы и в полном объёме включаются в расходы текущего налогового (отчётного)  периода. Поэтому, если организация модернизирует  «налоговую малоценку», учитываемую в бухгалтерском учёте в качестве основных средств, порядок учёта таких расходов будет различаться.  

В бухгалтерском учёте расходы на модернизацию  увеличат первоначальную стоимость ОС и будут погашаться в составе амортизации. В в налоговом же учёте  затраты на модернизацию неамортизируемого имущества будут включены в расходы единовременно. Это все равно произойдет,  даже если затраты на приобретение самого имущества в соответствии с учётной политикой организации  учитывались в налоговом

учёте равномерно исходя  из срока его полезного использования.

Если налогоплательщик применяет УСН,  то признать  расходы на

модернизацию или ремонт неамортизируемого имущества довольно сложно. Дело в том,  что перечень расходов при «упрощёнке» закрытый.  И он не содержит такие затраты. В нём предусмотрены только  расходы на обслуживание ККТ. В целом учёт малоценного имущества несложен. Главное своевременно отразить правила его учёта  в учётной политике организации в целях налогообложения и следовать им.

С 2018 года действуют новые правила для расчета налога на имущество (Федеральный закон от 30 сентября 2017 г. № 286-ФЗ).

Возвращается налог с движимого имущества. С 1 января компании должны платить налог на имущество с движимых основных средств третьей—десятой амортизационных групп, принятому на учет после 1 января 2013 года. Исключение — организации в регионах, где власти отменили налог на движимость или снизили ставку (Федеральный закон от 27 ноября 2017 г. № 335-ФЗ) [7]. Налог с движимых активов будут платить по ставке 1,1 процента. Региональные власти могут ее снизить и ввести льготы. Например, освободить от налога высокоэффективное оборудование или движимое имущество, с даты выпуска которого прошло не больше трех лет. Принять закон власти вправе и в 2017-м, и в 2018 году. В последнем случае они могут ввести новые правила задним числом, с 1 января. Законы, улучшающие положение налогоплательщиков, могут иметь обратную силу (п. 4 ст. 5 НК).

Появились правила для расчета налога, если кадастровую стоимость по объекту установили в середине года (Федеральный закон от 30 сентября 2017 г. № 286-ФЗ) [6]. Речь идет об имуществе иностранных компаний, которые не ведут деятельность в России через постоянные представительства. Если кадастровую стоимость по таким объектам установили в середине года, то авансы и налог на имущество считают исходя из новой стоимости. Сумму берут на день внесения сведений в ЕГРН. Новый расчет делают за текущий налоговый период. Сейчас нет правил для определения налога в таких случаях.

2. Организация расчетов по налогу на имущество налогоплательщиками ООО «Мастер»