Файл: Баланс как историческая категория (Развитие учета в период Средневековья).pdf

- записи ведутся по двум параллельным учетным циклам, выраженным уравнением: А – П = К, где А – актив (виды имущества); П – пассив (обязательства); К – капитал (собственные источники средств);

- в любой операции принимает участие два лица – продавец и покупатель;

- бухгалтерская работа выполняется дважды – сначала операции регистрируются, а затем проверяются.

Рассматривая вышеперечисленные доводы, можно каждым из них объяснить такое название как «двойная запись» [24].

Конечно же, двойная запись первоначально не была похожа на современное её воплощение, и в своем становлении она прошла несколько этапов:

1) зародилась как формальный метод в результате эволюции способов регистрации фактов хозяйственной деятельности;

2) развивалась как технический прием, на основе которого производился контроль правильности записей хозяйственных операций;

3) приобрела вид единой замкнутой системы с появлением денежного измерителя;

4) с развитием производственных отношений, когда управляющий отделился от собственника. появился не только счет собственника (капитала), но и счета финансовых результатов (счета администратора);

5) по сей день происходит расширение перечня объектов учета. К примеру, в конце 70х гг. ХХ в. добавился объект «нематериальные активы», немного позднее – «условные факты хозяйственной деятельности», «события после отчетной даты» и т. д.

1.1.5 Вклад Луки Пачоли в становлении бухгалтерии

Первым автором, раскрывшим суть двойной записи, был Бенедетто Котрульи – купец из Рагузы. Он написал книгу «О торговле и совершенном купце», в которой большая глава была посвящена двойной бухгалтерии. Книга была написана в 1458 г., но напечатали ее только в 1573 г., т. е. через 115 лет со времени написания. Поэтому считается, что его опередил итальянский математик с мировым именем, человек универсальных знаний Лука Пачоли. [20, с.5].

Лука Пачоли – итальянский математик, родился в маленьком городе Борго Сан Сеполькро [22, с. 14].

Книга Луки Пачоли [26] была издана в 1494 году и признана всеми историками как выдающийся источник, давший мощный толчок развитию бухгалтерского учета. Она признана первым печатным изданием, в котором рассматривались все современные успехи в области математики, бухгалтерии, а также обобщались достижения того времени, т. е. была своеобразной энциклопедией или «суммой знаний». Книга была написана на итальянском языке, понятном и доступном массовому читателю. Об этом говорит эпиграф к книге: «То, что в пыли валялось и томилось забытым в темнице, Лука нашел для тебя, друг и читатель». Таким образом, он проложил дорогу для последующих поколений, задача которых состояла в дальнейшей разработке унаследованного учения [22, с. 13-14].

Интересным фактом является то, что имя Пачоли долгие столетия было предано забвению. Содержание трактата XI «О счетах и записях» переписывали из книги в книгу, а об авторе забыли. И только в конце XIX в. было восстановлено имя первоиздателя.

Сегодня именно Пачоли считают отцом бухгалтерской науки, хотя сам он утверждал, что не придумал ничего нового, а лишь описал действующую практику. Тем не менее значимость работы Пачоли для развития бухгалтерского учета, несомненно, огромно. Он впервые сформулировал главные цели бухгалтерского учета [26]:

- Во-первых, получение информации о состоянии дел, «ибо учет следует вести так, чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и относительно требований».

- Во-вторых – исчисление финансового результата, «ибо цель всякого купца состоит в том, чтобы получить дозволенную и соответственную выгоду для своего содержания».

Обе озвученные цели, несомненно, достигаются с помощью счетов и двойной записи.

С XVI в. именно счет становится ключевой категорией бухучета, а попытки их классификации — основным занятием теоретиков [32, c. 12].

Счета – элементы системы, способ группировки экономически однородных объектов учета. Каждый счет имеет форму таблицы и разделен на две части (столбца — это есть дебет и кредит. Каждая организация формирует свой перечень счетов, приспосабливая их для целей управления предприятием [28, с. 13].

«Счета, – писал Пачоли, – суть не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения обо всех своих делах и о том, идут ли дела его успешно или нет» [26]. Примечательно, что Пачоли в своей книге выделил группу операционных счетов, к которым относился счет Мены (гл. 20) и счет Жалованья (гл. 22). Также были описаны и два калькуляционных и операционно-результатных счета: счет Магазина (гл. 23) и счет Путешествий (передвижной лавки) (гл. 26). Основными служили аналитические счета товаров [26].

​​​​​​​1.3 Баланс как основа бухгалтерской науки

Разобравшись в принципах двойной записи, мы не разу не упомянули слово баланс. А ведь именно этим словом в современной бухгалтерии обозначают ту самую двойную запись, к которой наши предки шли на протяжении многих веков.

1.2.1 бухгалтерский баланс – как историческая категория

Само понятие «баланс» возникло примерно 600 лет назад. Литературные источники по истории бухгалтерского учета содержат достаточно приближенные сведения о сроках появления этого термина (историческая форма баланса представлена в Приложении 2 в таблице 1). Наиболее часто можно встретить даты его первого упоминания, относящиеся к концу XIV – началу XV в. [28, c. 36].

Например, известный бельгийский историк учета Раймонд де Рувер в своей работе «Как возникла двойная бухгалтерия», впервые употребил слово «баланс» к финансовым отчетам 1427 г. независимо от того, были эти отчеты на самом деле балансами в современном понимании этого термина или нет [36, с. 18].

Л. Пачоли под балансом понимал процедуру, связанную с установлением тождества оборотов по дебету и кредиту счетов Главной книги [26, с. 67].

Людовико Флори выделял два вида баланса: пробный (как сумму текущих сальдо всех счетов Главной книги) и заключительный (составляется по истечении года и отражает финансовый результат этого года). Анджело ди Пиетро трактовал баланс как форму отчетности, он же впервые раскрыл содержание отчетности и порядок ее представления [29, с. 77].

Любопытным фактом средневековой практики составления баланса являлось то, что разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами, подсчитанная арифметически, ошибок в подсчетах не выискивала, при этом получившиеся в ходе таких подсчетов суммы списывалась на прибыли или убытки. Необходимо сделать акцент на тот факт, что такие ошибки возникали после пунктировки разницы по счетам. Некоторые банки с целью выявления и сокращения подобных ошибок нанимали специального служащего, в обязанности которого входила пунктировка разноски. [29, с. 75]. За проверку каждой книги он получал определенную сумму денег, а в качестве материальной заинтересованности, еще и определенный процент от суммы каждой обнаруженной ошибки [Помазков, 1940, с. 865].

Баланс большинство авторов трактовало либо как символ двойной записи на счетах, либо как процедуру, связанную с подведением итогов оборотов в Главной книге. Ж. Андре (1636 г.) делил виды баланса на пробные и заключительные. Среди последних Ж. Савари различал инвентарный (оценка по себестоимости) и конкурсный (оценка по продажным ценам на день составления) балансы [22, с. 23].

Исторически настоящим, подлинным балансом для бухгалтера был тот, что находился в Главной книге, баланс же, который передавался собственнику, - был не более чем копией, "извлечением". Счет, с его дебетом и кредитом, и баланс, с его активом и пассивом, до недавнего времени для бухгалтеров были связаны неразрывно. Внутри актива, как и внутри пассива баланса, допускались любые перестановки. Но не могло быть и речи о том, чтобы перенести хотя бы одну статью из актива в пассив или наоборот.

Историческая форма баланса, с его делением на актив и пассив, стала неотъемлемой частью учетного менталитета, главной причиной многих теоретических ошибок и заблуждений. Конкретное выражение она получила в формуле: "Все, что дебет, есть актив, все, что кредит, есть пассив". Вначале эта формула выражалась в явной форме. Потом она исчезла со страниц учебников и журналов и сохранилась только в неявном виде, только в сознании бухгалтеров. Однако от этого она стала лишь еще более могущественной [31, с. 98].

На протяжении долгого времени в балансе присутствовал такой счет, как «счет баланса», предложенный А. Казановой. Это суждение многие ученые считали ошибочным так как фактически не счет является частью баланса, а, наоборот, баланс является счетом, данным в системе счетов. Логика требует выделения этих счетов. Если сальдо всех счетов перечислить на специальный счет незавершенных операций, то будет получен баланс. Таким образом, второй постулат Пачоли становился частным случаем первого. Как следствие, возникала следующая проблема: баланс становился множеством самого себя, при этом возникал парадокс Рассела. В 1610 г. Д.А. Москетги отрицательно оценил предложенный А. Казановой счет Баланса и определил баланс как компендиум счетов [29, с. 77].

Величайшим прорывом в понимании и совершенствовании баланса стало предложение Савари о необходимости ведения основных и вспомогательных книг [15, с. 89]. Им было сформулировано одно из основных понятий учета: деление счетов и регистров, в которых они ведутся, на синтетические и аналитические. Это и есть двухступенчатая система регистрации данных. Это послужило мощным рывком в развитии бухгалтерского учета. Отсюда же вытекают два постулата Савари:

1. Сумма сальдо всех аналитических счетов должна быть равна сальдо того синтетического счета, к которому они были открыты.

2. Сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов должна быть равна оборотам по дебету и кредиту того счета, к которому они были открыты.

Соблюдение этих постулатов до сих пор является неукоснительным правилом ведения бухгалтерского учета, а обеспечение на практике данных постулатов называется коллацией счетов [29, с. 96-97].

В настоящее время сам термин “баланс” широко известен практически каждому человеку, независимо от сферы его деятельности. Сейчас это профессиональный термин в работе любого бухгалтера, аналитика, аудитора и т.д.

Бухга́лтерский бала́нс (фр. balance букв. «весы» от лат. bilanx «имеющий две весовые чаши») — одна из пяти основных составляющих бухгалтерской отчётности.

Бухгалтерский баланс можно определить как способ обобщения и группировки хозяйственных средств и их источников на определенную дату в денежной оценке [38].

Иными словами, бухгалтерский баланс – это отражение состояния имущества хозяйственного субъекта, с экономической и юридической точки зрения, на определенную дату в стоимостном выражении [13].

Как уже упоминалось ранее, в основе структуры бухгалтерского баланса лежит двойственная группировка объектов бухгалтерского учета на хозяйственные средства и источники их образования.

Умение читать баланс – это профессиональное качество бухгалтера, призванное уметь понимать и разбираться в содержании каждой его статьи, способа ее оценки, роли в деятельности организации, связи и зависимости статей между собой, характеристики этих изменений для экономики фирмы.

Данное умение дает возможность располагать значительным объемом информации об организации, определять степень обеспеченности кампании собственными оборотными активами, устанавливать, за счет, каких статей изменилась величина оборотных средств и т.д.

Кстати говоря, идея юридического статуса счетного работника – бухгалтера возникла в XVI в. В 1558 г. А. Казанова писал: «Должность нотариуса обставлена некоторыми гарантиями, того же для общего блага следовало бы требовать и от счетоводов, до допущения их к ведению книг, так как их обязанности не менее важны, чем функции нотариуса, наоборот, они даже имеют большее значение, ибо нотариусам не дают веры без свидетельских удостоверений, а книгам счетоводов доверяют без всяких других удостоверений» [Счетоводство, 1895, с. 106]. Это требование осталось благим пожеланием, ибо в те времена учет был неотделим от человека, от бухгалтера, и требования к бухгалтеру соответствовали знанию о бухгалтерии. Ди Пиетро, так описывал личные качества истинного бухгалтера: умение быть умным, наличие хорошего характера, обязателен четкий почерк, владение профессиональными знаниями, властолюбие и честолюбие, честность [29, с. 79].

Шли годы, близился 19 век, учет и его элементы, в том числе и баланс стали предметами научной деятельности, которые состояли из набора эмпирических и догматически регламентируемых правил. Они были орудием исследования хозяйственной деятельности и собственной методологии. Но стал ли учет наукой? Г. Спенсер как-то заметил, что «нигде нельзя провести черту и сказать: «Здесь начинается наука» [Спенсер, с. 14]. Во всяком случае в XVIII в. учет становился наукой, но не стал ею. Уже была бухгалтерская мысль, но еще не было учетной науки, счетоводство так и не стало счетоведением. Этот критический момент суждено будет пережить людям грядущего века [30, с. 109].