Файл: Баланс как историческая категория (Развитие учета в период Средневековья).pdf

9. Внешний вид документов, их взаимосвязи, порядок и последовательность заполнения являются неотъемлемой частью учета: порядок важнее содержания: казаться важнее, чем быть.

Таким образом, к XVII веку сложился определенный порядок описания фактов хозяйственной деятельности, который содержал дату, текст, количество. Русский учет заимствовал западные приемы и методы, но при этом национализировал их [28, с. 31].

Из XVII века сохранилось немного учетных документов, из которых видно, как была организована учетная система в некоторых сферах деятельности на Руси. Приходно-расходная Главная книга представляла собой сплошной учет, именная книга –ресконтро – расчеты с рабочими и служащими, сметная книга содержала калькуляцию расходов или затрат на производство продукции.

Учет в торговле был достаточно развит: главным предметом в торговле учета был контокоррент – по счетам расчетов, он появился в кредитных организациях. Такие операции велись на специальных досках – карточках. В учете товаров в торговле применялся партионный метод со стоимостной регистрацией фактов хозяйственной деятельности, но предпочтение все же отдавалось чисто натуральному учету товаров, а не натурально-стоимостному.

Основой учета госхозяйства были инвентаризационные описи, выступавшие в виде дозорных книг [28, с. 31].

В эпоху царствования Алексея Михайловича был организован Приказ Счетных дел, в обязанности работников которого входила систематическое проведение ревизий счетных книг различных ведомств, проверка выполнения ассигнований, выделенных под отчет, возврат в бюджет не использованных денежных средств.

Как видно, развитие учета в средневековой Руси шло медленными темпами из-за низкого уровня грамотности и низкого уровня математических знаний [28, с. 32].

2.2 Становление балансовой теории учета в России в XVIII – XIX веках.

В учете допетровской Руси можно выделить четыре основных момента, препятствовавших развитию учетных знаний и обусловивших проникновение двойной записи в Россию только в XVIII в.: 1) догматизм мышления: из года в год учетчик строго повторял и переписывал то, что делали его предшественники; 2) низкий уровень правосознания; 3) низкий уровень грамотности; 4)низкий уровень математических знаний [32, с.16].

С приходом к власти Петра 1 правительство наконец-то признало отсталость России в том числе и в области учета и встало на путь реформы. Величайшим событием в истории русского учета было выход в свет Адмиралтейского Регламента 5 апреля 1722 г. Именно в данном Регламенте впервые в России встречаются слова: «бухгалтер», «дебет», «кредит».

Адмиралтейский Регламент оказал огромное влияние на всю систему бухгалтерского учета в России: сформировалась общегосударственая методика учета на материальных складах, где основой всему учету стали первичные документы. Записи, не подтвержденные такими документами, попросту не принимались [28, с. 32].

Также в 1783 году издается первая книга по бухгалтерии «Ключ коммерции».

Таким образом, после реформирования системы учета вырисовываются четыре основных направления:

-продолжение традиции, возникшей в конце XVIII в.;

-возникновение и развитие русской формы счетоводства;

-издание журнала «Счетоводство»;

-формирование первых, достаточно оригинальных научных теорий [32, с. 17].

В конце XIX в. в России на постоянной основе начинают издаваться профессиональные бухгалтерские журналы. Наибольшего интереса удостаивается журнал «Счетоводство» (1888 - 1904).

В России XIX в. развиваются два теоретических направления, объясняющих двойную запись: меновая и балансовая. Организуются две школы бухгалтерского учета: петербургская и московская. Петербургская школа во главе с Евстафием Евстафьевичем Сиверсом (1852 — 1917) развивает меновую теорию, которая признает в основе двойной записи - обмен (мена) благами [32, с. 17].

Сиверс разработал хорошую классификацию счетов, разделив их на:

I. Вещественные счета: 1) основные; 2) переходные (калькуляционные) – а) заготовок; б) сооружений; в) производства.

II. Личные счета: 1) предпринимательского капитала – а) основные; б) переходные (результативные); 2) ссудного капитала – а) счета лиц и учреждений; б) счета кредитных запасов.

По меркам того времени эта классификация была огромнейшим шагом вперед, в ней разделялись на группы калькуляционные и результативные счета, причем автор не смешивал эти счета в одной группе операционных счетов, что по ошибке делают в ряде случаев еще и сейчас [28, с. 37], [41, с. 113].

Петербургская школа утверждала, что баланс являлся следствием системы счетов, поэтому учить надо от счета к балансу, баланс опирался только на счета и не связан с инвентарем. Нужно отметить, что Петербургская школа оказывала глубокое влияние именно на провинциальных бухгалтеров [30, с. 265].

Яркими представителями Московской школы бухгалтеров были Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И. Бельмер. Они полагали, что счета — это элементы баланса, а система счетов задана балансом, частное понимается только в связи с целым, поэтому учить надо в направлении от баланса к счету [31, с. 113].

В целом эта школа развивалась в русле идей классической немецкой школы. Основой учета признавался исключительно баланс, а счета были элементами баланса. Закон двойственности при этом был следствием закона баланса. Представители данной школы отмечали независимость инвентаря плана счетов, а также утверждали, что баланс является преобразованным инвентарем. В их идеи входило предложение отражать в балансе только имущество, находящееся в собственности предприятия, а счета делить на балансовые и внебалансовые; активы предлагали оценивать по себестоимости; амортизацию представляли как износ, сумму ранее понесенных затрат и списывали ее в определенной сумме на расходы данного отчетного периода; были против бронирования сомнительной дебиторской задолженности.

Николай Севастьянович Лунский (1866 - 1956) был автором балансовой теории, широко известной и распространенной в России и популярной за границей. Ученый считал генеральным балансом таблицу, в которой сопоставлялись имущественные активы организации с их источниками [21]; этот баланс был экономическим и юридическим отображением предприятия на текущую дату. Следствием баланса была и двойная запись, изменения в балансе посредством двойной записи могут вызвать ряд операций. Лунский ввел несколько классификаций счетов, которые стали большим достижением для теории учета [31, с. 127]. Бухгалтеры поняли, что номенклатура счетов — это ещё не классификация, а единой классификации быть не может, так как их количество напрямую зависит от целей предприятия.

Заслугой Лунского также было введение в теорию учета категорий сущего и должного. Категория сущего олицетворяла инвентарь, а должного - баланс. В противоположность Сиверсу, Лунский сводил инвентарь к балансу и строил баланс на инвентаре, превращая должное в сущее [21, с. 164]. Еще один представитель московской школы - Бахчисарайцев Г.А. развивал идею балансовой теории учета. Его идеи сводились к тому, что методы прикладной бухгалтерии должны вытекать из понятия о балансе и основываться на нем. Баланс - начало и конец счетоводства. Счет - органическая часть баланса, отношение счетов к балансу - математическое: целое равно сумме своих частей, изучение счета ранее изучения баланса логически невозможно. По отношению к балансу выделял четыре категории операций, а счета разделял на активные (личные и вещественные) и пассивные (личные) [31, c. 128].

Бельмер Ф.И. говорил о балансе как о независимом от плана счетов документе. Его взгляды сводились к тому, что в балансе нет счетов и что отчетная балансовая таблица может не быть тождественной с главным балансом Главной книги ни по содержанию, ни по итогам. Бельмер считал, роль журнала главнее, чем Главная книга и хронологическая запись является основной [28, с. 37].

В 1804 г., в России была издана еще одна книга по бухгалтерскому учету, которая имела эпохальное значение для русской теории учета. Книга называлась «Совершенный счетовод или краткое и ясное руководство по бухгалтерии вообще с присовокуплением практических торговых примеров», а её автором был Иван Сериков. В издании он изложил немецкую систему счетоводства. При этом европейская учетная система не искоренила русские традиции в учете, а лишь органично влилось в нее. Система учета основывалась на принципах двойной бухгалтерии и нормировалась Банкротским Уставом 1800 года, а также Законом 1834 года «О порядке ведения купцами торговых книг». Этот закон устанавливал формы и виды бланков, то есть унифицировал документы учета, но это не способствовало увеличению аккуратности при оформлении купеческих книг [20, с.17].

В 1908 году Георгий Авксентьевич Бахчисарайцев озвучил и опубликовал теорию, в которой заявил, что учет следует толковать только через баланс. Баланс в его исторической форме и балансовый метод в целом следует принять в качестве аксиомы и далее применять все теоретические положения на их основе. Эта теория была положительно воспринята и за рубежом [31, с. 186].

Итоги эволюции бухгалтерского учета в дореволюционной России показали, что отечественная учетная мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многом и превосходила их [32, с. 16].

2.3 Совершенствование бухгалтерского баланса в России XX века

Развитие бухгалтерского учета в 20 веке в России связано с становлением и развитием социалистического учета.

Период социалистического учета (1930 - 1990 гг.) представлял собой единый народно-хозяйственный учет. Начиная с 30-х годов повсеместно распространился новый вид учета – оперативный [29, с. 481].

Его зарождение пришлось на начальные годы Советской власти и связано с работами М.П. Рудакова, Р.С. Майзельса, А.В. Вейсброда и В.В. Цубербиллера.

Учения В.И Ленина о хозрасчете стало краеугольным камнем функционирования всей социалистической экономики [29, с. 446].

К этому периоду относятся такие новаторские идеи в области учета и контроля как:

- человек – объект учета, трудовая книжка - средство поголовного учета и контроля;

- натуральный измеритель как основная и единственная база учета;

- учет и контроль всего имущества не предприятия, а государства;

- пока использовался денежный измеритель, банк должен быть органом центральной государственной бухгалтерии;

- контроль за мерой труда и потребления, контроль выполнения плановых заданий;

Благодаря вышеописанным мерам учет должен был стать простым и понятным всем и каждому [32, с. 17].

Статистический учет претерпел значительные деформации. Попытка создания теории и практики единого социалистического учета и теоретически, и практически оказалась несостоятельной. Признание двойной записи методом бухгалтерского учета, техническим приемом, естественно, приводило к торжеству балансовой теории.

Любопытным фактом в истории баланса стало появление в 20-х годах XX века новой дисциплины — балансоведение. В данный термин разные ученые вкладывали разное содержание.

Например, Н. Р. Вейцман (1894—1981) говорил о балансоведении как о части бухгалтерского учета, считал балансоведение наукой об анализе хозяйственной деятельности [34 с. 25—26].

При это Рудановский имел в корне противоположное представление о балансоведении, как о науке об учете, а потому понимавший термины счетоведение и балансоведение как синонимы. [37, с. 11]. При этом корни балансоведения были не в бухгалтерском учете, а в математике, что делало балансоведение наукой о наиболее общих законах хозяйственной деятельности.

К середине 30-х годов балансоведение слилось с анализом хозяйственной деятельности, а сам термин практически исчез из учетной литературы, но связь между анализом и учетом, впервые четко установленная в балансоведении, осталась [29, с. 494].

До 1926 года в России не было закрепленного законом свода правил по составлению балансов. Выпускались лишь подробные инструкции по составлению балансов и отчетов, но они не носили силу закона и оттого применялись не во всех ведомствах. Ситуация изменилась лишь с изданием Правил составления балансов и исчисления амортизационных исчислений, утвержденных Советом труда и Обороны 28 июля 1926 г. Постановление ЦИК СССР, СНК СССР от 03.09.1926 [5].

Так, к 1930 году в России балансовая теория стала общепринятой, а теория двух рядов счетов перестала применяться. Показательным симптомом победы балансовой теории следует признать и тот факт, что до 1940 г. название балансовый учет в значительной степени преобладало над названием бухгалтерский учет [29, с. 488].