Файл: Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость (ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ПОРЯДКА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ).pdf

— Постановление Правительства РФ от 15.09.2008 N 688 (ред. от 30.06.2015) «Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов»;

— прочие Постановления, обязательные к применению на всей территории Российской Федерации.

6. Приказы и Письма Минфина. Министерство финансов РФ осуществляет выработку государственной политики и осуществляет нормативно-правовое регулирование в налоговой сфере. На данный момент времени Минфином выпущен большой объем нормативных актов по регулированию вопросов, так или иначе связанных с исчислением НДС. В качестве примеров можно привести:

— Приказ Минфина России от 10.11.2015 N 174н «Об утверждении Порядка выставления и получения счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи»;

— Письмо Минфина России от 20.08.2015 N 03-07-08/48092 «Об оформлении в счетах фактурах»;

— и другие документы.

7. Приказы и Письма Федеральной налоговой службы, имеющие разъяснительный характер. ФНС РФ не имеет полномочий по осуществлению нормативно-правового регулирования налогообложения. Однако документы, издаваемые Федеральной налоговой службой, доводятся до нижестоящих органов и налогоплательщиков, которые должны в своей работы ориентироваться на данную информацию и следовать ей.

8. Письма Минфина, имеющие разъяснительный характер. Данные письма являются ответами на частные запросы налогоплательщиков для разъяснения вопросов по исчислению и уплате НДС. Сами по себе письма не обязательны к применению, но отражают точку зрения законодательных органов, которой будут придерживаться проверяющие налоговые инспекции в своей работе.

Как уже было сказано выше, в России сложилась обширная практика оспаривания результатов налоговых проверок по НДС ввиду наличия неоднозначных вопросов его исчисления и уплаты. В работе бухгалтера результаты судебной практики также могут быть дополнительным подспорьем в сложных и неоднозначных вопросах с учетом иерархии судебных органов власти.

Все операции, связанные с НДС, должны подвергаться полному и непрерывному учету на предприятиях. Рассмотрим основные нормативно-правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета операций, связанных с налогом на добавленную стоимость.

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.2011.

Данный закон обязывает вести бухгалтерский учет (ст.6) и устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету на предприятиях.

Согласно п.3 ст.6 бухгалтерский учет операций, в том числе связанных с НДС, ведется непрерывно.

2. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010, с изм. от 08.07.2016) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

Положение детализирует требования Федерального закона «О бухгалтерском учете», например, правила документирования и составления отчетности.

3. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Данный документ устанавливает перечень счетов бухгалтерского учета, отводит счета, необходимые для обособленного учета НДС и расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

4. Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов».

Раздел VIII Приказа содержит информацию по учету НДС при приобретении материалов организацией.

Таким образом, в Российской Федерации действует объемный массив законодательных актов, осуществляющих нормативно-правовое регулирование порядка исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Каждый нормативный акт имеет свои особенности применения и сферу действия. Кроме того, порядок исчисления НДС и отражения его в бухгалтерском учете косвенно затрагивают нормативно-правовые акты в области бухгалтерского учета. Особое место в вопросах налогообложения занимают акты судебных органов. И хотя Россия не является страной прецедентного права, практика работы российских бухгалтеров показывает огромное влияние судебных решений на принятие решений налоговыми органами и экономическими субъектами – налогоплательщиками.

1.2. Объекты и элементы налогообложения НДС

Рассмотрим общие правила исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость через изучение элементов налогообложения НДС.

I. Налогоплательщики налога на добавленную стоимость (ст.143 НК РФ).

Налогоплательщиками НДС признаются:

- российские и иностранные юридические лица;

- физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей;

- лица, осуществляющие ввоз товаров через таможенную границу Таможенного союза, в том числе через границу Российской Федерации.

Законодательством предусмотрены случаи, при которых организации и индивидуальные предприниматели освобождаются от обязанностей по уплате НДС. Такие случаи предусмотрены статьей 145 НК РФ. В частности, если выручка от реализации товаров (работ, услуг) за три предшествующих календарных месяца без учета НДС не превысила в совокупности 2 миллиона рублей, налогоплательщик имеет право на освобождение от уплаты НДС. Но и из этого правила существуют исключения, например, продажа подакцизных товаров в течение трех месяцев.

Кроме того, налоговым законодательством могут быть установлены случаи освобождения от уплаты НДС организаций, занимающихся определенной деятельностью (строители олимпиады в Сочи, организаторы чемпионата мира по футболу, участники проекта «Сколково» и др.).

Освобождение от уплаты НДС подразумевает право не исчислять и не уплачивать НДС по операциям на внутреннем российском рынке в течение 12 календарных месяцев, не представлять отчетность по НДС, не вести книгу покупок, отказаться от получения счетов-фактур

II. Объект налогообложения налога на добавленную стоимость (ст.146 НК РФ).

Объектами налогообложения НДС являются:

1. Реализация товаров, работ, услуг и передача имущественных прав на территории РФ. Например, дарение материальных ценностей сотрудникам предприятия будет являться передачей имущественных прав и облагаться НДС.

При этом реализацией является возмездная передача права собственности на товар, результатов выполненных работ одним лицом для другого, а также возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Для целей налогообложения НДС реализацией признается и безвозмездная передача товаров, выполнение работ и оказание услуг. При этом форма оплаты не имеет значения. Оплата товаров, работ и услуг может производиться как денежными средствами, так и в натуральной форме.

2. Передача на территории РФ товаров, выполнения работ, оказания услуг для собственного потребления. Например, обеспечение рабочих мест произведенной цехами предприятия мебелью облагается НДС.

3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Например, строительство здания для организации офисного помещения компании хозяйственным способом облагается НДС.

4. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Если хозяйственная операция не отвечает требованиям, перечисленным выше, считается, что такая операция не облагается НДС. Кроме того, Налоговым кодексом установлен перечень операций, не облагаемых НДС. К таковым относятся:

1. Операции, которые имеют все признаки реализации, но в силу действия нормативно-правовых актов ей не признаются (обращение валюты, предоставление грантов, операции по выдаче и возврату займов, передача имущества в уставный капитал, конфискация имущества и другие).

2. Передача объектов социального, культурного, жилищно-коммунального назначения органам государственной власти.

3. Выкуп государственного имущества в порядке приватизации.

4. Реализация земельных участков.

5. Передача имущества правопреемнику.

6. Реализация жизненно необходимых медицинских товаров российского и импортного производства, протезно-ортопедической продукции, технических средств для инвалидов, оптики.

7. Реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, за исключением косметологических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических.

8. Реализация услуг по социальному обслуживанию больных, инвалидов и престарелых.

9. Реализация услуг по присмотру и уходу за детьми образовательными учреждениями.

10. Реализация продуктов питания и произведенной продукции пунктами общественного питания в образовательных и медицинских учреждениях.

11. Реализация услуг архивными учреждениями.

12. Реализация транспортных услуг по перевозке пассажиров.

13. Реализация ритуальных услуг и принадлежностей.

14. Реализация почтовых марок.

15. Оказание брокерских услуг.

16. Осуществление услуг в сфере культуры и искусства.

17. Реализация лома и отходов черных металлов.

18. Прочие операции, установленные статьей 149 НК РФ.

III. Налоговая база по НДС (ст.153 НК РФ).

По общему правилу, налоговой базой признается стоимостное выражение объекта налогообложения.

Следовательно, налоговой базой по НДС является стоимость реализуемых товаров, выполняемых работ и оказанных услуг. Рассмотрим правила определения налоговой базы по НДС.

1. Для операций, облагаемых по одной и той же налоговой ставке, определяется общая налоговая база.

2. У операций, облагаемых по разным ставкам, налоговые базы определяется отдельно.

3. Налоговая база определяется как по доходам, полученным в денежной форме, так и в натуральной форме.

4. Налоговая база определяется только в российской валюте. Следовательно, при получении выручки от реализации в иностранной валюте необходимо произвести пересчет в рубли по курсу Банка России на дату поступления выручки или на дату получения предоплаты в счет предстоящих поставок.

Согласно ст.154 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) равна:

- сумме полученной предоплаты с учетом НДС;

- стоимости реализованных товаров (работ, услуг), исходя из рыночной стоимости без учета НДС. Под рыночной стоимостью в данном случае понимается стоимость, указанная в договоре.

Таким образом, налоговая база по одной сделке может определяться дважды:

- при получении частичной или полной оплаты в счет предстоящих поставок;

- в момент дальнейшей отгрузки (выполнения работ, оказания услуг).

IV. Налоговый период по НДС (ст.163 НК РФ).

В соответствии со ст.55 НК РФ налоговым периодом является период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Также по итогам налогового периода подается налоговая декларация в налоговую инспекцию.

Для налога на добавленную стоимость установлен единый налоговый период – квартал. Налогоплательщики обязаны исчислять сумму НДС к уплате в бюджет по итогам каждого квартала.

V. Налоговые ставки (ст.164 НК РФ).

В настоящее время применяются следующие ставки налога:

- основные: 0%, 10% и 18%;

- расчетные: 10/110 и 18/118.

Рассмотрим условия применения тех или иных ставок НДС.

1. Применение ставки 0%. Перечень товаров, работ и услуг, облагаемых по нулевой ставке, представлен в п.1 ст.164 НК РФ. К таковым относятся, например, экспорт товаров, услуги по международной перевозке товаров, услуги в сфере космической деятельности, услуги железнодорожного транспорта и другие.

2. Применение ставки 10% установлено п.2 ст.164 НК РФ для следующих видов товаров:

- продовольственные товары в соответствии с установленным перечнем;

- детские товары;

- периодические печатные издания и книжная продукция научно-образовательного и культурного назначения;

- медицинские товары, лекарственные средства.

Приведенный выше перечень товаров определяет общий подход к применению ставки 10%, но в каждом отдельном случае необходимо подробно изучать положения Налогового кодекса, поскольку существует множество нюансов и исключений из установленных правил.

3. Применение ставки 18% осуществляется во всех остальных случаях.

4. Расчетные ставки 10/110 и 18/118 применяются в следующих случаях:

- при получении денежных средств в счет предстоящих поставок;

- при удержании налога налоговыми агентами;

- при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц для перепродажи;

- в других случаях, установленных ст.164 НК РФ.