Налоговые декларации должны быть представлены в налоговые органы как по местонахождению организации, так и по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Налоговая декларация, подаваемая по месту нахождения организации, должна содержать сведения, касающиеся в целом организации, а также каждого из ее обособленных подразделений (п. 5 ст. 289 НК РФ).

Что касается налоговых агентов, то они обязаны представлять налоговые расчеты по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику.

По итогам отчетного периода налогоплательщики представляют налоговые декларации упрощенной формы. Упрощенная форма налоговой декларации по налогу на прибыль подается также некоммерческими организациями, у которых не возникает обязательств по уплате налога, по истечении налогового периода.

Что касается сроков подачи налоговой декларации налогоплательщиком и налоговых расчетов налоговым агентом, то они установлены п. п. 3, 4 ст. 289 НК РФ. Налоговая декларация (налоговый расчет) должна быть подана в налоговый орган:

по итогам отчетного периода

- не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (то есть не позднее 28 апреля, 28 июля и 28 октября);

- не позднее 28 числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога, если отчетный период - месяц, то есть налогоплательщики исчисляют ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли;

по итогам налогового периода

- не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Отдельные особенности, связанные

с налогом на прибыль организаций

В главе 25 НК РФ установлен ряд важных особенностей, касающихся определения налоговой базы, доходов и расходов по налогу на прибыль, исчисления и уплаты налога, а также связанных с ведением налогового учета.

Эти особенности могут быть связаны как с особым статусом (категорией) налогоплательщика, так и со спецификой операций, которые производит налогоплательщик.

Особенности, связанные с особым статусом (категорией) налогоплательщика:

Таблица 6

Вновь созданные организации	- особенности уплаты авансовых платежей (п. 5 ст. 287 НК РФ)
Налогоплательщик, имеющий особые подразделения	- особенности исчисления и уплаты налога (ст. 288 НК РФ)
Резидент Особой экономической зоны в Калининградской области	- особенности исчисления и уплаты налога (ст. 288.1 НК РФ)
Банки	- особенности определения доходов и расходов (ст. ст. 290, 291 НК РФ), расходы на формиро- вание резервов банков (ст. 292 НК РФ) - особенности ведения налогового учета доходов и расходов (ст. 331 НК РФ)
Страховые организации (страховщики)	- особенности определения доходов и расходов (ст. ст. 293, 294 НК РФ) - особенности ведения налогового учета доходов и расходов (ст. 330 НК РФ)
Страховые организации, осущест- вляющие обязательное медицинское страхование	- особенности определения доходов и расходов (ст. 294.1 НК РФ)
Негосударственные пенсионные фонды	- особенности определения доходов и расходов (ст. ст. 295, 296 НК РФ)
Профессиональные участники рынка ценных бумаг	- особенности определения доходов и расходов (ст. ст. 298, 299 НК РФ)
Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность бумаг	- расходы на формирование резервов под обесценение ценных бумаг (ст. 300)
Иностранные организации	- особенности налогообложения (ст. 306 НК РФ); - особенности налогообложения при деятельности через постоянное представительство (ст. 307 НК РФ); - особенности налогообложения при осуществлении деятельности на строительной площадке (ст. 308 НК РФ); - особенности налогообложения при отсутствии деятельности через постоянное представительство и получении доходов из источников в РФ (ст. 309 НК РФ); - особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных от источников в РФ, удерживаемого налоговым агентом (ст. 310 НК РФ); - особенности, связанные с получением доходов от источников за пределами РФ российской организацией (устранение двойного налогообложения - ст. 311 НК РФ)
Организации, созданные в соот- ветствии с федеральными закона- ми, регулирующими деятельность данных организаций	- особенности ведения налогового учета (ст. 321 НК РФ)
Бюджетные учреждения	- особенности ведения налогового учета (ст. 321.1 НК РФ)

---

Доходы, связанные со спецификой операций, производимых налогоплательщиком.

Таблица 7

Доходы от долевого участия в деятельности организации	- особенности определения налоговой базы (ст. 275 НК РФ)
Деятельность, связанная с исполь- зованием объектов обслуживающих производств и хозяйств	- особенности определения налоговой базы (ст. 275.1 НК РФ)
Участие в договоре доверительного управления имуществом	- особенности определения налоговой базы (ст. 276 НК РФ); - особенности ведения налогового учета доходов и расходов (ст. 330 НК РФ)
Доходы при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда)	- особенности определения налоговой базы (ст. 277 НК РФ)
Доходы, полученные участниками договора простого товарищества	- особенности определения налоговой базы (ст. 278 НК РФ)
Уступка (переуступка) права требования	- особенности определения налоговой базы (ст. 279 НК РФ)
Операции с ценными бумагами, реализация ценных бумаг	- особенности определения налоговой базы при операциях с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ) - особенности ведения налогового учета при реализации ценных бумаг (ст. 329 НК РФ)
Операции с государственными и муниципальными ценными бумагами	- особенности определения налоговой базы (ст. 281 НК РФ)
Операции РЕПО с ценными бумагами	- особенности определения налоговой базы (ст. 282 НК РФ); - особенности ведения налогового учета доходов и расходов по сделкам РЕПО с ценными бумагами (ст. 333 НК РФ)
Срочные сделки	- особенности налогообложения (в т.ч. формирование расходов и доходов, определение налоговой базы) (ст. ст. 301 - 305 НК РФ); - особенности ведения налогового учета при использовании метода начисления/кассового метода (ст. ст. 326 - 327 НК РФ)
Амортизируемое имущество, опера- ции с амортизируемым имуществом	- особенности организации, ведения налогового учета (ст. ст. 322, 323 НК РФ)
Расходы на ремонт основных средств	- особенности ведения налогового учета (ст. 324 НК РФ)
Расходы на освоение природных ресурсов	- особенности ведения налогового учета (ст. 325 НК РФ)
Доходы (расходы) в виде процентов по договорам займа, кредита, бан- ковского счета, банковского вкла- да; процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам	- особенности ведения налогового учета (ст. 328 НК РФ)

---

6. КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 25.1 "СБОРЫ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ОБЪЕКТАМИ

ЖИВОТНОГО МИРА И ОБЪЕКТАМИ ВОДНЫХ БИОЛОГИЧЕСКИХ РЕСУРСОВ"

Глава 25.1 НК РФ была введена Федеральным законом от 11.11.2003 N 148-ФЗ и вступила в силу с 1 января 2004 года. Правовое регулирование взимания сборов за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов обладает своей спецификой. Отношения по уплате указанных сборов регулируются не только законодательством о налогах и сборах, но и природоресурсным законодательством. В частности, можно указать на Федеральный закон от 24.04.1995 N 52-ФЗ "О животном мире", Федеральный закон от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов", предусматривающие выдачу лицензий и разрешений на пользование объектами, Федеральный закон от 17.12.1998 N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", Федеральный закон от 30.11.1995 N 187-ФЗ "О континентальном шельфе Российской Федерации", Федеральный закон от 31.07.1998 N 155-ФЗ "О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации". Институты, понятия и термины перечисленных законодательных актов используются в НК РФ в том значении, в каком они используются в указанных актах.

Согласно ст. 8 НК РФ сбор - это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сбора государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление прав и выдачу разрешений (лицензий). Исходя из такого определения, сбор отличается от налога тем, что уплата сбора является одним из условий совершения юридически значимых действий в отношении плательщика. Такой признак свидетельствует о некоторой индивидуализированности сбора. В доктрине существует спор о возможности наделения сбора признаком индивидуальной возмездности, который выражается в том, что орган, чьи услуги сопровождаются уплатой сбора, должен оказать плательщику встречную услугу. Тем не менее никто не отрицает того факта, что, если лицо желает, чтобы в отношении него было оказано юридически значимое действие, он должен уплатить соответствующий сбор. Иными словами, если конкретная организация или физическое лицо желает осуществлять пользование объектами животного мира и водных биоресурсов (изымать из среды обитания), оно уплачивает соответствующий сбор.

Плательщики сборов

В соответствии с п. 1 ст. 333.1 НК РФ плательщиками сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов являются:

- организации;

- физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей;

- физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

---

Для того чтобы перечисленные лица стали плательщиками сборов, необходимо выполнение определенных условий. Во-первых, организация или физическое лицо должно иметь лицензию (разрешение) на пользование объектами животного мира или объектами водных биологических ресурсов.

Согласно ст. 33 и ст. 37 Федерального закона "О животном мире" объекты животного мира предоставляются юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям в долгосрочное пользование на основании долгосрочной лицензии, гражданам - в краткосрочное пользование на основании именных разовых лицензий. При этом долгосрочной лицензией является специальное разрешение на осуществление хозяйственной и иной деятельности, связанной с использованием и охраной объектов животного мира. Именная разовая лицензия представляет собой специальное разрешение на однократное использование определенных объектов животного мира с указанием места и срока его действия, а также количества допустимых к использованию объектов животного мира.

Федеральный закон "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" устанавливает, что пользование водными биологическими ресурсами происходит на основании разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов. Такое разрешение является документом, удостоверяющим право на добычу (вылов) определенного объема водных биоресурсов.

Порядок выдачи долгосрочных лицензий установлен Приказом Минсельхоза России от 26.06.2000 N 569 "Об утверждении Положения о порядке выдачи долгосрочных лицензий", именных разовых лицензий - Приказом Минсельхоза России от 04.01.2001 N 3 "Об утверждении Положения о порядке выдачи именных разовых лицензий на использование объектов животного мира, отнесенных к объектам охоты". Подзаконный акт, регулирующий порядок выдачи разрешений на добычу (вылов) водных биоресурсов, на федеральном уровне не принят.

Вторым критерием для определения плательщиков сбора за пользование объектами водных биоресурсов является территория. Пользование объектами водных биоресурсов должно происходить во внутренних водах, в территориальном море, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом морях и в районе архипелага Шпицберген.

Плательщиками сборов за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биоресурсов могут быть как российское юридическое лицо или физическое лицо - налоговый резидент России, так и иностранное юридическое лицо и иностранный гражданин или лицо без гражданства. Такой вывод следует из определений организации и физического лица, данных в ст. 11 НК РФ. Под организациями НК РФ понимает:

- российские организации: юридические лица, созданные в соответствии с российским законодательством;

---

- иностранные организации: иностранные юридические лица, компании, корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства в Российской Федерации указанных иностранных лиц и международных организаций.

Физические лица - это граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Поскольку глава 25.1 НК РФ не содержит каких-либо специальных норм относительно иностранных организаций, иностранных граждан и лиц без гражданства, следует применять понятия в соответствии со ст. 11 НК РФ.

Следует также обратить внимание на то, что Федеральный закон "О животном мире" и Федеральный закон "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" предусматривают возможность выдачи лицензий и разрешений иностранным юридическим лицам и иностранным гражданам.

Таким образом, плательщиком анализируемых сборов может быть любая организация и физическое лицо (в том числе индивидуальный предприниматель), обладающее лицензией (разрешением) на пользование объектами животного мира или водных биоресурсов.

В судебной практике возник вопрос, кто является плательщиком сбора:

- организации, физические лица (в том числе индивидуальные предприниматели), осуществляющие изъятие объектов животного мира из среды обитания;

- организации, индивидуальные предприниматели, имеющие долгосрочные лицензии и получающие именные разовые лицензии для последующей выдачи физическим лицам в порядке, установленном Приказом Минсельхоза России от 04.01.2001 N 3 "Об утверждении Положения о порядке выдачи именных разовых лицензий на использование объектов животного мира, отнесенных к объектам охоты";

- все перечисленные субъекты;

- только физические лица, получившие именные разовые лицензии.

В Постановлении от 12 декабря 2006 г. по делу N А43-24534/2006-9-687 ФАС Волго-Вятского округа указал, что плательщиками сбора за пользование объектами животного мира являются непосредственно организации или физические лица, осуществляющие изъятие объектов животного мира из среды их обитания. Организация, которая лишь выдает физическим лицам дооформленные (с указанием фамилии, имени, отчества охотника, номера его удостоверения на право охоты; заверенные подписью руководителя, печатью, с датой выдачи) именные разовые лицензии, не должна уплачивать сбор за пользование объектами животного мира.

Аргументация при принятии такого решения была следующей. Согласно ст. 35 Федерального закона "О животном мире" пользование животным миром осуществляется гражданами на основании именных разовых лицензий на добычу определенного количества объектов животного мира в определенном месте или на конкретный срок. Пользователи объектами животного мира, осуществляющие изъятие объектов животного мира из среды их обитания, уплачивают сбор за пользование объектами животного мира в размерах и порядке, которые установлены законодательством о налогах и сборах. Пользователями в соответствии со ст. 34 Федерального закона "О животном мире" являются как юридические лица, так и граждане. Из приведенных норм суд сделал вывод о необходимости уплаты сбора только физическими лицами и организациями, осуществляющими изъятие объектов животного мира.

---

Смотрите также файлы

• СК_30.11.2011.doc

• СК_комм_Вишнякова_2011.doc

• СК_комм_Головастикова_2008.doc

• СК_комм_Гришаев_2011.doc

• СК_комм_Низамиева_2010.doc