ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 1271
Скачиваний: 1
В декабре 2006 года:
Дебет 23 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"
- 575000 руб. - отчислены средства в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств;
Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 23
- 275000 руб. (1400000 - 1125000) - списан остаток фактических затрат на ремонт за счет средств, зарезервированных в декабре 2006 года.
Статья 324.1 определяет порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.
Резерв под выплаты отпускных не только дает организации возможность равномерно в течение года списывать такие расходы, но и уменьшает платежи по налогу на прибыль в I квартале и полугодии, поскольку зарезервированные средства относят на расходы по оплате труда, не дожидаясь периода отпусков.
Процент отчислений в резерв рассчитывают по такой формуле:
Пр = ПРО / ПРЗ,
где Пр - процент отчислений, ПРО - предполагаемые расходы на оплату отпусков с учетом единого социального налога, ПРЗ - предполагаемый размер расходов на оплату труда.
Налоговый кодекс РФ никаких правил составления смет не устанавливает. Значит, фирма может увеличить размер резерва, завысив в формуле числитель - предполагаемую сумму отпускных или, наоборот, уменьшив знаменатель - запланированные расходы на зарплату.
Например, можно заложить в смете меньший размер зарплатных расходов, обосновав это тем, что в середине года руководство планирует уволить часть сотрудников. Размер же отпускных при этом не изменится, поскольку уволенным положены компенсации за неиспользованный отпуск.
Не меньшую выгоду может принести резервирование средств на выплату ежегодных вознаграждений. Это позволит фирме в течение года уменьшать налогооблагаемый доход на расходы, которые без резерва были бы списаны только в декабре. Ведь в резерв можно ежемесячно относить сумму, равную произведению начисленной за месяц зарплаты и процента отчислений.
Пример. ЗАО "Жиркомбинат" ежегодно в декабре выплачивает вознаграждение по результатам работы за год. Организация в 2005 году решила сформировать резерв под такие выплаты.
Предполагаемые расходы на оплату труда в 2005 году составили 40000000 руб., а предполагаемая сумма ежегодного вознаграждения с учетом единого социального налога - 5000000 руб.
Процент отчислений равен:
5000000 руб. / 40000000 руб. x 100% = 12,5%.
В январе 2005 года расходы на оплату труда составили 3000000 руб. Поэтому бухгалтер отнес в резерв 375000 руб. (3000000 руб. x 12,5%).
Если начисленные за год отпускные или вознаграждения превысили сумму резерва, разницу между ними списывают на расходы 31 декабря (п. 3 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ). То есть здесь действует то же правило, что и в случае с резервом расходов по ремонту основных средств.
Если же ситуация обратная и часть резерва к концу года осталась неиспользованной, ее можно перенести на следующий год. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 9 июля 2004 г. N 03-03-05/2/46. Порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов установлен статьей 325 Налогового кодекса РФ. Общие принципы учета таких затрат прописаны в статье 261 Налогового кодекса РФ (см. соответствующий комментарий).
8.7. Налоговый учет по срочным сделкам,
по займам и кредитам, при реализации ценных бумаг
Статья 326 определяет порядок ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления.
Организация, заключив срочную сделку, в тот же день должна отразить в налоговом учете сумму возникших требований или обязательств к контрагентам. А в дальнейшем фиксировать все изменения этой суммы.
Требования или обязательства, выраженные в иностранной валюте, требуют переоценки при изменении официального курса этой валюты по отношению к российскому рублю. После такой переоценки всегда образуются либо положительные либо отрицательные разницы, которые организация должна включить в состав доходов или же расходов, формирующих налоговую базу по операциям с финансовыми инструментами.
В свою очередь, требования (обязательства) по сделкам купли-продажи базисного актива переоцениваются в случае изменения рыночной цены этого актива. Образовавшиеся при этом суммы, которые увеличивают или снижают требования (обязательства), включаются в состав доходов или расходов.
Налоговую базу организация рассчитывает в день исполнения (окончания) срочной сделки. Если же срок ее действия распространяется на нескольких отчетных (налоговых) периодов, то налоговую базу следует определять в конце каждого отчетного (налогового) периода.
Отдельный налоговый учет ведется по операциям хеджирования. Прежде всего, надо представить подтверждение тому, что данная операция с финансовыми инструментами является хеджированием. Для этого организации составляют специальный расчет, в который надо включить все данные, перечисленные в комментируемой статье. Обратите внимание, что помимо этого расчет должен содержать описание операции хеджирования, ее объект, типы страхуемых рисков, а также финансовые инструменты, которые будут использоваться для страхования.
Организация обязана вести раздельный аналитический учет по следующим операциям с финансовыми инструментами:
- по сделкам с финансовыми инструментами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке;
- по сделкам, заключенным с целью хеджирования.
Статья 327 Налогового кодекса РФ регламентирует порядок налогового учета операций с финансовыми инструментами, доходы и расходы по которым определяются по кассовому методу. В этом случае доходы (расходы) признаются в момент фактического поступления (перечисления) денежных средств.
Соответственно, организации, применяющие кассовый метод, должны учитывать доходы и расходы по операциям с финансовыми инструментами в том же порядке, в каком они учитывают доходы и расходы по другим операциям.
Статья 328 определяет порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Налоговый кодекс предлагает организациям два варианта расчета максимальной величины процентов по заемным средствам, которую можно учесть в составе расходов для целей налогообложения.
Выбравшая первый путь фирма-заемщик определяет средний уровень процентов по полученным в течение квартала заемным средствам. При этом в расчет берутся проценты по договорам, заключенным на сопоставимых условиях. То есть деньги получены в одной валюте, на те же сроки, под аналогичные обеспечения, в сопоставимых объемах.
Для пошедших по второму пути расчета максимальный уровень процентов, которые можно учесть при налогообложении прибыли, составляет:
- по договорам в иностранной валюте - 15 процентов годовых;
- по рублевым договорам - ставка рефинансирования, увеличенная в 1,1 раза.
У многих организаций возникают закономерные вопросы: что делать, если в период действия кредитного договора изменится ставка рефинансирования? И как в таком случае учитывать произошедшие изменения при расчете максимальной суммы процентов? В зависимости от условий кредитного договора возможны два пути решения.
Во-первых, можно в самом договоре предусмотреть, что при изменении ставки рефинансирования ставки по кредиту остаются неизменными. В таком случае законодательство предписывает применять ставку Центробанка, установленную на момент получения кредита.
А можно пойти по противоположенному пути и в договоре установить, что с изменением ставки рефинансирования изменяются и ставки по кредиту. В этом случае расчет производится исходя из ставки, действующей на дату признания расходов в виде процентов.
Обратите внимание, что если фирма, рассчитывая налог на прибыль, использует метод начисления, то проценты по заемным средствам признаются либо на конец отчетного периода, либо на дату погашения долга - в зависимости от того, что произошло раньше. Для тех, кто рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, проценты учитываются в расходах в день уплаты (ст. 273 Налогового кодекса РФ).
С 1 января 2006 года в расходы, подлежащие нормированию, помимо процентов, включаются еще и суммовые разницы (как положительные, так и отрицательные) по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах. Норма будет такой же, как и для рублевых заимствований, - ставка рефинансирования Центробанка, увеличенная в 1,1 раза.
Пример. ЗАО "Астрал" 1 марта 2006 года заключило договор займа на 1000 у.е. под 10 процентов годовых на пополнение оборотных средств сроком на один месяц. Условная единица по договору приравнена к доллару США. В этот же день сумма займа в рублевом эквиваленте поступила на счет ЗАО "Астрал".
Сумма займа и начисленные по нему проценты были возвращены заимодавцу 31 марта 2006 года. Предположим, что курс доллара США на 1 марта 2006 года составил 28,5 руб./USD, на 31 марта 2006 года - 29,0 руб./USD. А ставка рефинансирования Центробанка на момент выдачи займа и до окончания срока действия договора не менялась и составляла 13 процентов.
Бухгалтер сделал в учете следующие проводки.
1 марта 2006 года:
Дебет 51 Кредит 66
- 28500 руб. (1000 USD x 28,5 руб./USD) - получен заем.
31 марта 2006 года:
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 66
- 246,30 руб. (1000 USD x 29,0 руб./USD x 10% x 31 дн. / 365 дн.) - начислены проценты за март;
Дебет 66 Кредит 51
- 29000 руб. (1000 USD x 29,0 руб./USD) - возвращен заем;
Дебет 66 Кредит 51
- 246,30 руб. - перечислены заимодавцу проценты.
Отрицательная суммовая разница по займу составила 500 руб. (29000 - 28500). Бухгалтер записал:
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 66
- 500 руб. - отражена отрицательная суммовая разница.
По окончании I квартала 2006 года бухгалтер рассчитал предельную сумму процентов (включая суммовую разницу), которую можно включить в расходы для целей налогообложения. Она составила:
28500 руб. x 13% x 1,1 x 31 дн. / 365 дн. = 346,14 руб.
Фактически сумма процентов, начисленная по договору, составила 246,30 руб., отрицательная суммовая разница по займу - 500 руб., итого - 746,30 руб. Поскольку предельная сумма процентов меньше 746,30 руб., на расходы бухгалтер списал только 346,14 руб.
Статья 329 Налогового кодекса РФ содержит порядок ведения налогового учета при реализации ценных бумаг.
Доходом от реализации ценных бумаг признается выручка, полученная при продаже. В состав прямых расходов, связанных с реализацией ценных бумаг, включаются расходы, которые организация понесла при их приобретении и продаже. Цену приобретенных ценных бумаг фирма включает в состав расходов либо по методу ФИФО, либо по методу ЛИФО. Выбранный метод организация должна указать в приказе об учетной политике для целей налогообложения.
Обратите внимание, что организацией должен вестись раздельный налоговый учет доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, которые обращаются и не обращаются на организованном рынке.
8.8. Налоговый учет страховых компаний, банков
Статья 330 Налогового кодекса РФ определяет особенности ведения налогового учета доходов и расходов страховых организаций.
Налогоплательщики - страховые организации ведут налоговый учет доходов (расходов), полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования, по видам страхования.
Налоговый учет доходов и расходов, полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования, ведется в соответствии со статьями 271 и 272 Налогового кодекса РФ при определении доходов и расходов методом начисления, а по кассовому методу - согласно статье 273 Налогового кодекса РФ.
Однако согласно статье 330 Налогового кодекса РФ доходы налогоплательщика в виде суммы страхового взноса, причитающейся к получению, признаются на дату возникновения ответственности налогоплательщика перед страхователем по заключенному договору. Налогоплательщик образует страховые резервы в порядке и на условиях, которые установлены законодательством Российской Федерации. Налогоплательщики отражают изменение размеров страховых резервов по видам страхования.
Статья 331 Налогового кодекса РФ первая описывает общие и отдельные правила налогового учета доходов и расходов банков. Согласно комментируемой статье банковские операции отражаются в аналитическом учете по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ, хозяйственные и прочие операции, относящиеся к будущим периодам, отражаются в том периоде, к которому относятся. Перечень банковских операций приведен в Федеральном законе от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности". Часть из них относится к доходам (и расходам) от реализации, часть - к внереализационным.
Вторая часть статьи состоит из правил налогового учета отдельных операций. Скажем, в данной статье описан порядок формирования налоговой базы по операциям с драгоценными металлами: учетная стоимость драгоценных металлов принимается равной цене приобретения с учетом переоценки в течение срока нахождения данных металлов у налогоплательщика. В результате этого в налоговом учете при покупке драгоценного металла по цене, отличной от учетной цены Банка России, не возникает дохода или расхода.
8.9. Налоговый учет при исполнении договора
доверительного управления имуществом
Статья 332 Налогового кодекса РФ содержит особенности ведения налогового учета доходов и расходов при исполнении договора доверительного управления имуществом.
Имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет.
Доходы от доверительного управления признаются учредителем управления (выгодоприобретателем) "по начислению" независимо от порядка признания организацией всех других, в том числе внереализационных доходов. Дополнительно то же самое устанавливается и по отношению к вознаграждению доверительного управляющего.
Вознаграждение доверительному управляющему уплачивается за счет доходов от использования имущества, переданного в доверительное управление.
Порядок отнесения имущества к амортизируемому и разделения его на амортизационные группы установлен статьями 257 и 258 Налогового кодекса РФ.
Комментируемым абзацем не установлено, в каком порядке начисляется амортизация в период доверительного управления амортизируемым имуществом.
8.10. Налоговый учет по сделкам РЕПО
По каждой сделке РЕПО организация ведет отдельный аналитический регистр налогового учета (ст. 333 Налогового кодекса РФ). Участники этой сделки РЕПО отражают в налоговом учете даты продажи и стоимость ценных бумаг при исполнении первой части РЕПО, а также дату выкупа и стоимость ценных бумаг при исполнении второй части сделки.
Обратите внимание, что изменение курса валюты, в которой выражена стоимость ценных бумаг, приобретенных по сделке РЕПО, влечет за собой и изменение выкупной стоимости ценных бумаг. Но образующийся при этом доход (расход) никак не связан со сделкой РЕПО. Он должен быть включен в состав внереализационных доходов (расходов).