Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

прочтении  налоги  в  России  могут  взыскиваться  только  в  судебном  порядке,  с  любого   субъекта.   В

Постановлении КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П путем достаточно сложных (и,  порой,  неоднозначных)

логических построений сделан вывод  о  том,  что  внесудебное  взыскание  налога  с  юридических  лиц  в

принципе возможно и не противоречит Конституции РФ. С 1 января 2006 г. законодателем было введено в

НК РФ внесудебное взыскание налога также  и  с  индивидуальных  предпринимателей, Определением КС

РФ от 4 июня 2009  г.  N  1032-О-О  такой  порядок  не  был  признан  неконституционным.  В  то  же  время

представляется,  что  позиция  КС  РФ  в  первую   очередь   предопределена   очевидной   неразумностью

исключительно судебного  взыскания  налогов  со  всех  субъектов.  Возможно,  указанная  формулировка

Конституции РФ, как и ряд иных, не была должным образом продумана при ее подготовке <874>.

--------------------------------

<874> URL: http://ruxpert.ru/Проблемы_Конституции_РФ.

Следует признать, что судебное взыскание налога с физических  лиц  без  статуса  индивидуального

предпринимателя производится в силу определенной  традиции. Постановлением ЦИК и СНК СССР от 11

апреля  1937  г.  N  94/603  "Об  отмене  административного  порядка  и  установлении  судебного  порядка

изъятия  имущества  в  покрытие  недоимок  по  государственным   и   местным   налогам,   обязательному

окладному     страхованию,     обязательным     натуральным     поставкам     и     штрафам     с     колхозов,

кустарно-промысловых артелей и отдельных граждан" (утратило силу) был отменен  административный  и

введен судебный порядок взыскания.

Но есть основания полагать, что в настоящее  время  исключительно  судебный  порядок  взыскания

налогов  (пеней,  санкций)  с  физических  лиц  без  статуса  индивидуального  предпринимателя  является

анахронизмом. В частности, исходя  из  данных  судебной  статистики  за  2014  год  (форма N  2 - Отчет о

работе судов общей юрисдикции по рассмотрению гражданских дел по  первой  инстанции),  размещенной

на   сайте   Судебного   департамента   при   ВС   РФ   <875>,   в   категории   "Из   нарушений    налогового

законодательства", исков (заявлений) налоговых органов о взыскании налогов и сборов с  физических  лиц

рассмотрено с  вынесением  решения  (судебного  приказа)  -  2872816;  в  том  числе  с  удовлетворением

требования - 2725209 (95%), на сумму 32,6 млрд. руб. С учетом сведений другого документа  (форма N 7 -

Отчет о работе судов общей юрисдикции по рассмотрению гражданских  дел  в  апелляционном  порядке),

по категории дел "Из нарушений налогового законодательства", по искам (заявлениям) налоговых органов

о взыскании налогов и сборов с физических лиц всего обжаловано решений по существу - 3206  (0,11%  от

общего количества вынесенных судебных актов), в том числе отменено решений - 674. Такие  данные,  как

представляется, свидетельствуют если не о фактической бесспорности требований налоговых органов, то

о практически полной пассивности ответчиков. Подобную категорию  дел  даже  сложно  охарактеризовать

как "споры".

--------------------------------

<875> URL: http://www.cdep.ru.

При этом в ряде актов КС РФ (в т.ч. в Постановлении от 30 июля 2001 г. N 13-П, Определениях от 21

июня 2000  г. N 190-О и от 13 июня  2002  г. N 137-О)  признается  возможность  внесудебного   взыскания

штрафов за  административные  правонарушения  при  возможности  последующего  судебного  контроля.

Корректно  обосновать  то,  что  налоги  "лучше"  административных  штрафов,  и,  в   частности,   требуют

исключительно судебного порядка взыскания,  как  представляется,  невозможно.  В  связи  с  изложенным

показательна  позиция  В.М.  Лебедева,  Председателя  ВС  РФ,  о  необходимости  возврата  к  вопросу  о

внесудебном   взыскании   налоговой   задолженности   с   граждан.   С    его    точки    зрения,    статистика

свидетельствует о высокой степени формальности судебной защиты <876>.

--------------------------------

<876>                                                                                                                                                         URL:

http://www.vedomosti.ru/politics/news/22602851/predsedatel-vs-podderzhal-vnesudebnoe-vzyskanie-nalogovyh.

В Рекомендации  N  R(86)12  Комитета  министров  Совета  Европы  "О  мерах   по   недопущению   и

сокращению чрезмерной рабочей нагрузки на суды" (принята 16 сентября 1986 г.) приведены  примеры  не

относящихся  к  судопроизводству  вопросов,  от  решения  которых   должны   быть   избавлены   судьи   в

некоторых странах, с учетом конкретных  особенностей  каждой  страны.  В  частности,  в  числе  примеров

указаны сбор налогов и таможенных пошлин.

Тем   не   менее    в    плане    внесудебного    порядка    взыскания    платежей    с    индивидуальных

предпринимателей  необходимо  учесть  следующее.  Как  указано  в п. 1 ст. 23 ГК РФ,  гражданин  вправе

заниматься  предпринимательской   деятельностью   без   образования   юридического   лица   с   момента

государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Добровольно    приобретая    статус    индивидуального    предпринимателя,    гражданин     получает

дополнительные  права  и   потенциально   может   получать   существенные   доходы,   но   одновременно

возлагает на себя новые обязанности  (в  том  числе  обязанности  по  уплате  ряда  налогов  при  наличии

объекта  налогообложения  -  НДС,  акциз  и  др.),  а  также  отказывается  от  части   принадлежащих   ему

преимуществ (например, от возможности исключительно судебного взыскания с  него  налога).  Нельзя  не

отметить,  что  статус   индивидуального   предпринимателя   также   порождает   обязанность   по   уплате

фактически подушного налога - страховых взносов,  урегулированных  в ст. 14 Федерального закона от 24

июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах...": за 2015 год предприниматели, если их доход не  превысил

300 тыс. руб. (в т.ч. и вообще не осуществлявшие предпринимательскую деятельность), должны  уплатить

во внебюджетные фонды 22261,38 руб.

В ряде Определений КС РФ (в т.ч. от 20 июня 2006  г. N 175-О, от 15 июля 2010 г. N 1009-О-О, от 29

мая 2014  г. N  1116-О, от 17 февраля  2015  г. N  329-О, от 23 апреля  2015  г. N  795-О)  разъяснено,  что

предусмотренная   законом   государственная   регистрация   гражданина   в    качестве    индивидуального

предпринимателя не только дает ему  возможность  пользоваться  правами  и  гарантиями,  связанными  с

указанным статусом, но и предполагает принятие им на себя соответствующих  обязанностей  и  рисков,  в

том числе обязанностей по соблюдению правил ведения  такой  деятельности,  налогообложению,  уплате

страховых взносов в ПФ РФ и др. Процедура государственной регистрации носит заявительный  характер,

т.е. не регистрирующий орган, а сам гражданин решает вопросы о целесообразности выбора данного вида

деятельности, готовности  к  ее  осуществлению,  наличии  необходимого  имущества,  денежных  средств,

образования, навыков и  т.п.,  равно  как  и  о  том,  способен  ли  он  нести  обременения,  вытекающие  из

правового  статуса   индивидуального   предпринимателя.   В Определении КС РФ от 22  марта  2012  г.  N

621-О-О дополнительно  отмечается,  что  гражданин,  зарегистрированный  в  качестве  индивидуального

предпринимателя,  но   фактически   не   осуществляющий   предпринимательскую   деятельность,   имеет

законодательно  закрепленную  возможность  в  любой  момент  обратиться  в   регистрирующий   орган   с

заявлением  о  государственной   регистрации   прекращения   данной   деятельности   и,   следовательно,

связанных с нею прав и обязанностей. При этом данное  лицо  не  утрачивает  право  впоследствии  вновь

зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя, если придет к выводу,  что  более  нет

препятствий для занятия предпринимательской деятельностью.

Естественно,  принудительное  взыскание  налога   с   налогоплательщика   возможно,   только   если

налоговый орган обладает достоверной информацией  о  наличии  у  налогоплательщика  обязанности  по

уплате  налога  (либо  о  наличии  и  о   характеристиках   облагаемого   налогом   имущества).   Указанная

информация может быть получена налоговым органом только из

трех источников

:

1) от самого  налогоплательщика

 (через налоговую декларацию или расчет авансового платежа  -

ст. 80 НК РФ);

2) от государственных  органов  и  иных  лиц

, обязанных в соответствии с  НК  РФ  сообщать  эту

информацию в налоговые органы (например: о наличии у  налогоплательщика  недвижимого  имущества  -

от органов  Росреестра  (п. 4 ст. 85 НК РФ); о невозможности  удержать  налог  у  налогоплательщика  и  о

сумме  задолженности   -   от   налоговых   агентов   (подп. 2  п.  3  ст.  24  НК  РФ)  и  др.).  В  этом  случае,

применительно  к  физическим  лицам,  взысканию  налога   обычно   предшествует   предложение   о   его

добровольной уплате в виде налогового уведомления (ст. 52 НК РФ);

3) в результате налоговых проверок

 (выездных - ст. 89 НК РФ и камеральных - ст. 88 НК РФ).

Указанный подход подтвержден  в п. 52 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N  57:  в

основе  требования  об  уплате  налога  лежит  либо  решение,  принятое  по   результатам   рассмотрения

материалов налоговой проверки, либо представленная налогоплательщиком налоговая декларация,  либо

налоговое уведомление.

В принципе налоговые органы могут получить информацию о возможном  наличии  задолженности  у

некоторых налогоплательщиков и из других источников (сообщения граждан, информация из Интернета  и

из периодической печати и т.д.). Зачастую подобные сообщения  заинтересованных  лиц  в  нашей  стране

являются  результатом  конфликта  (между  уволенным  работником  и  работодателем,  между   бывшими

супругами,  между  соседями  и   т.д.)   и   являются   своего   рода   "местью".   Однако   для   определения

достоверности данной информации налоговый орган обязан провести выездную (камеральную) налоговую

проверку по надлежащей процедуре и закрепить ее результаты должным образом (в  акте  - ст. 100 НК РФ

и  в  решении  - ст.   101   НК   РФ).   Пример   подобного   инициирования    проверок    приведен    в п.  9

информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 мая  2012  г.  N  151  "Обзор  практики  рассмотрения

арбитражными  судами  споров,  связанных   с   исключением   участника   из   общества   с   ограниченной

ответственностью": участник ООО - физическое  лицо  обратился  в  арбитражный  суд  с  требованием  об

исключении  другого  участника  -  инвестиционной  компании  из  общества.  Истец  ссылался  на  то,   что

ответчик  существенно  затрудняет  деятельность   общества,   поскольку   по   обращениям   ответчика   в

отношении общества проводятся проверки налогового органа, пожарной инспекции и  органов  внутренних

дел.

В  отечественном  законодательстве  некоторое  время   была   предусмотрена   интересная   норма,

направленная на борьбу  с  неуплатой  налогов:  в п. 20 ст. 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г.  N  5238-1  "О

федеральных  органах  налоговой  полиции"  (утратил  силу  с   1   июля   2003   г.)   устанавливалось,   что

федеральным органам налоговой полиции для выполнения возложенных  на  них  задач  предоставляется

право  выплачивать  лицу,  представившему  информацию  о  налоговом   преступлении   или   нарушении,

вознаграждение в размере до 10 процентов  от  сокрытых  сумм  налогов,  сборов  и  других  обязательных

платежей, поступивших в соответствующий бюджет. Однако примеры  практического  применения  данной

нормы неизвестны.

Зарубежные юрисдикции также не исключают подобного подхода.  Например,  А.В.  Демин  приводит

сведения из законодательства США, в соответствии с которыми в данной стране  действуют  специальные

программы   поощрения   налоговых   информаторов:   размер   вознаграждения    последних    составляет

определенную часть налога,  взысканного  на  основе  предоставленных  ими  сведений.  Так,  IRS  вправе

выплачивать вознаграждение в размере до 15% от суммы налогов, взысканных на  основании  полученной

информации <877>.

--------------------------------

<877> Демин А.В. Обзор зарубежных публикаций по налоговому праву // Налоговед. 2015. N 3. С. 80.

Следует учитывать разъяснение, данное в п. 22 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г.

N 25 и уточняющее документы, которыми налоговый орган вправе (либо не вправе) обосновывать наличие

задолженности.  Суд  отметил,  что  справка  налогового  органа,  содержащая  данные  лицевого  счета  о

размере недоимки на определенную дату, в случае несогласия должника  с  этими  сведениями  не  может

рассматриваться как достаточное доказательство для признания заявленных требований доказанными.  В

этом   случае   в   обоснование   предъявленных   требований    могут    быть    представлены    документы,

содержащие данные об основаниях, моменте возникновения и  размере  недоимки  (например,  налоговые

декларации налогоплательщика, акты налоговых проверок,  решения  налогового  органа  по  результатам

рассмотрения материалов проверок). Сходная  позиция  изложена  в Постановлении Президиума ВАС  РФ

от   30   марта   2010   г.   N   18175/09:   имеющаяся   у   налогового   органа   информация   о   наличии    у

предпринимателя задолженности  сама  по  себе  не  является  надлежащим  доказательством,  поскольку

содержится в актах ведомственного учета, производных от первичных документов: налоговых деклараций,

платежных поручений, решений инспекции, требований об уплате налогов (пеней, штрафов).

Налоговый орган, располагая информацией о наличии задолженности, обязан, в соответствии  со ст.

69 НК РФ, предложить налогоплательщику  уплатить  налог  добровольно  (и  предупредить  о  возможном

принудительном  взыскании)  посредством  направления  соответствующего  документа  -

требования  об

уплате налога

, форма которого утверждена Приказом ФНС России от 3 октября 2012 г. N ММВ-7-8/662@.

В силу п. 2 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога  направляется  налогоплательщику  при  наличии  у

него недоимки. При этом  в п. 2 ст. 11 НК РФ определено, что недоимка - сумма налога или  сумма  сбора,

не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Сходным образом процедуры урегулированы и  в  таможенном  законодательстве.  В Постановлении

Президиума  ВАС  РФ  от  28  января  2014  г.  N  12730/13   разъяснено,   что   независимо   от   избранной

таможенным органом процедуры взыскания таможенных платежей (административной либо судебной)  ей

предшествует выставление требования об уплате таможенных платежей.

В некоторых случаях (п. п. 2, 3 ст. 52, п. 4 ст. 57 НК РФ), когда налог исчисляет не налогоплательщик,

а налоговый  орган  (например,  налог  на  имущество  физических  лиц,  транспортный  налог,  земельный

налог,  оценочные  авансовые  платежи  индивидуальных  предпринимателей  по  НДФЛ),  не  позднее   30

рабочих дней до  наступления  установленного  в  законодательстве  срока  платежа  (и  уж  тем  более  до

направления  требования  об  уплате  налога)  налоговый  орган   обязан   направить   налогоплательщику

налоговое уведомление, формы которого утверждены Приказами МНС (ФНС) России от 27 июля 2004  г. N

САЭ-3-04/440@ , от 25 декабря  2014  г. N  ММВ-7-11/673@. Интересно то, что  в  силу п. 6 ст. 52 НК РФ в

налоговом уведомлении  сумма  налога  исчисляется  в  полных  рублях;  сумма  налога  менее  50  копеек

отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля.

Поскольку требование об уплате налога, в силу п. 2 ст. 69 НК РФ, направляется налогоплательщику

при наличии у него недоимки, а в случаях, когда расчет суммы налога  производится  налоговым  органом,

обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления  (п. 4 ст. 57 НК

РФ), то направление требования без предшествующего направления уведомления  является  незаконным,

как и последующее взыскание налога на основании такого требования.  Данная  позиция  подтверждается,

например, в Определении ВС РФ от 28 июля 2010 г. N 4-В10-16.  Кроме  того,  поскольку п. 6 ст. 58 НК РФ

предусматривает,  что  налогоплательщик  обязан  уплатить  налог   в   течение   одного   месяца   со   дня

получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога  не

указан в этом  налоговом  уведомлении,  до  истечения  указанного  срока  не  могут  начисляться  пени  за

неуплату налога (ст. 75 НК РФ).

В настоящее время предусмотрено (п. 2.1 ст. 23 НК РФ), что налогоплательщики - физические  лица

по налогам, уплачиваемым на основании  налоговых  уведомлений,  обязаны  сообщать  о  наличии  у  них

объектов    недвижимого    имущества    и    (или)    транспортных    средств,     признаваемых     объектами

налогообложения по соответствующим налогам, в налоговый орган  по  месту  жительства  либо  по  месту

нахождения  объектов  недвижимого  имущества  и  (или)  транспортных  средств  в   случае   неполучения

налоговых  уведомлений  и  неуплаты  налогов  в  отношении  указанных  объектов   налогообложения   за

период    владения    ими.    Указанное    сообщение    с    приложением     копий     правоустанавливающих

(правоудостоверяющих)   документов   на    объекты    недвижимого    имущества    и    (или)    документов,

подтверждающих  государственную  регистрацию  транспортных  средств,  представляется   в   налоговый

орган в отношении каждого объекта налогообложения однократно в срок до 31 декабря  года,  следующего

за истекшим налоговым периодом.

Для того чтобы в  некоторой  степени  "заинтересовать"  налогоплательщика  на  сообщение  данных

сведений,  в п. 2 ст.  52  НК  РФ  предусмотрено,  что  при  условии   исполнения   налогоплательщиком   в

установленный  срок  указанной  обязанности  исчисление  суммы  налога  производится  начиная   с   того

налогового периода, в котором была исполнена эта обязанность.

И    требование    об    уплате    налога,     и     налоговое     уведомление     содержат     предложение

налогоплательщику  уплатить  налог  не  позднее  некоторого   срока.   Однако   принципиальная   разница

состоит  в  том,  что  налоговое   уведомление   предлагает   уплатить   налог   в   срок,   установленный   в

законодательстве о налогах (и по этой причине направляется плательщику не позднее 30 рабочих дней до

его  наступления),  а  требование  об  уплате  налога  -   в   срок   на   добровольное   исполнение   данного

требования (обычно восемь рабочих дней). В течение срока на добровольное исполнение  требования,  на

сумму  недоимки,  очевидно,  будут   начисляться   пени   по ст.  75  НК  РФ,  поскольку  установленный   в

законодательстве  срок  уплаты  уже  прошел.  В  то  же  время   до   истечения   срока   на   добровольное

исполнение  требования  налоговый  орган  не   вправе   осуществлять   процедуры   по   принудительному

взысканию налога (обращаться в суд).

Содержание  требования  об  уплате  налога  регламентировано   в п. 4 ст.  69 НК РФ.  В  частности,

требование об уплате налога должно содержать  сведения  о  сумме  задолженности  по  налогу,  размере

пеней, начисленных на момент направления требования, сроке исполнения требования, а также мерах  по

взысканию налога и  обеспечению  исполнения  обязанности  по  уплате  налога,  которые  применяются  в

случае  неисполнения  требования  налогоплательщиком.  Требование  об  уплате  налога,  направляемое

физическому   лицу,   должно   содержать   также   сведения   о   сроке   уплаты    налога,    установленном

законодательством  о  налогах  и  сборах.  Во  всех  случаях  требование  должно   содержать   подробные

данные об основаниях взимания  налога,  а  также  ссылку  на  положения  законодательства  о  налогах  и

сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

Однако  сложно  предположить,  что  имел  в  виду  законодатель,  указав,  что   требование   должно

содержать "подробные данные об основаниях взимания налога" (насколько они  должны  быть  подробны).

Тем не менее в п. 52 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 разъяснено  следующее: п.

4 ст. 69 НК РФ определен перечень сведений, которые должно содержать  требование  об  уплате  налога.

При рассмотрении споров о признании такого требования недействительным по мотиву неуказания  в  нем

каких-либо из перечисленных сведений судам необходимо учитывать следующее. В основе требования об

уплате  налога  лежит  либо  решение,  принятое  по  результатам  рассмотрения   материалов   налоговой

проверки,    либо    представленная    налогоплательщиком    налоговая    декларация,    либо     налоговое

уведомление. Поэтому требование об уплате налога не может быть признано недействительным в связи с

отсутствием  в   нем   сведений,   указанных   в п. 4  ст.  69  НК  РФ,   если   такие   сведения   содержатся

соответственно в решении, налоговой декларации, налоговом уведомлении и  на  эти  документы  имеется

ссылка в данном требовании. С учетом положений п. 3 ст. 58 НК РФ аналогичный подход применяется и к

требованию об уплате авансовых платежей по налогу.

Как следует  из п. 1 ст. 70 НК РФ, по общему правилу  требование  об  уплате  налога  должно  быть

вручено (направлено) налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки. В  случае

если сумма недоимки и задолженности по пеням и штрафам,  относящейся  к  этой  недоимке,  составляет

менее 500 рублей, требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не  позднее

одного года со дня выявления недоимки. При выявлении недоимки налоговый орган  составляет  документ

(утвержден вышеупомянутым Приказом ФНС России от 3 октября 2012 г. N ММВ-7-8/662@).

Недоимка,  как  правило,  выявляется  налоговым  органом  путем  анализа  компьютерных   лицевых

счетов на предмет соответствия продекларированных налогоплательщиком сумм налогов  и  поступивших

в уплату налогов средств. Информация о продекларированных суммах обычно заносится  в  лицевой  счет

налогоплательщика на  основании  им  же  представленных  налоговых  деклараций  (расчетов  авансовых

платежей),  информация  об  уплаченных  в   бюджетную   систему   налогах   -   на   основании   сведений,

представляемых   органами   Федерального   казначейства.   В   соответствии    со ст.  40  БК  РФ  органы

Федерального  казначейства  осуществляют  в  установленном   Минфином   РФ   порядке   учет   доходов,

поступивших в бюджетную систему РФ, и их  распределение  между  бюджетами  в  соответствии  с  кодом

бюджетной классификации РФ, указанным в расчетном документе на зачисление средств  на  счет  органа

Федерального  казначейства,   а   в   случае   возврата   (зачета,   уточнения)   платежа   соответствующим

администратором доходов бюджета - согласно представленному им поручению (уведомлению).

В п. 50 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013  г.  N  57  разъяснено  следующее:  в  срок,

предусмотренный п. 1 ст. 70 НК РФ, направляется требование  об  уплате  суммы  налога,  которая  была

указана  в   налоговой   декларации   (расчете   авансового   платежа)   или   налоговом   уведомлении,   но

фактически не перечислена  налогоплательщиком  в  бюджет.  При  этом  под  днем  выявления  недоимки

следует понимать следующий день после  наступления  срока  уплаты  налога  (авансового  платежа),  а  в

случае представления налоговой декларации (расчета авансового платежа) с нарушением установленных

сроков - следующий день после ее представления.

Подобный подход  был  применен  в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20  сентября  2011  г.  N

3147/11. Суд отметил, что поскольку  налогоплательщики  в  соответствии  с  положениями ст. ст. 333.13 -

333.15 НК РФ самостоятельно исчисляют сумму водного налога и представляют налоговую декларацию по

этому налогу  не  позднее  20-го  числа  месяца,  следующего  за  истекшим  кварталом,  и  учреждение  за

первый, второй и третий кварталы 2009 года представило декларации только 2 ноября  2009  г.,  недоимка

по данному налогу за указанные налоговые  периоды  не  могла  быть  выявлена  инспекцией  ранее  даты

представления деклараций. С  момента  представления  учреждением  налоговых  деклараций  инспекция

должна  была   в   установленный п. 1 ст.  70  НК  РФ  трехмесячный  срок   выявить   недоимку   (сравнив

задекларированные суммы водного налога с соответствующими платежными документами об их уплате  и

сведениями о состоянии расчетов налогоплательщика с  бюджетом)  и  направить  требование  об  уплате

налога и пеней в срок не позднее 2 февраля 2010 г.

Следует   отметить,   что   документ   о   выявлении   недоимки   является   внутренним    документом

налогового органа (НК РФ не предусматривает его направления налогоплательщику). Поскольку сроков на

составление  данного  документа   в НК  РФ  не  установлено,  он  подлежит  составлению  в  день,   когда

фактически  выявлена  (должна  быть  выявлена)  недоимка.  Несвоевременное   составление   налоговым

органом документа о выявлении недоимки  не  может  изменять  (продлевать)  сроков  на  принудительное

взыскание недоимки <878>. С этой точки зрения установление  в НК РФ обязанности налогового органа по

составлению такого  документа  не  вполне  понятно.  Как  представляется,  отсутствует  необходимость  в

регулировании в федеральном законе внутренних документов налоговых органов.

--------------------------------

<878> Рекомендации Научно-консультативного совета при ФАС Волго-Вятского  округа  "О  практике

применения  налогового  законодательства"  (по  итогам  заседания  9  октября  2008  г.)  //  Экономические

споры:  проблемы  теории   и   практики.   2008.   N   4;   СПС   "Гарант";   СПС   "КонсультантПлюс";   URL:

http://www.fasvvo.arbitr.ru.

В  случае,  когда  информация  о  наличии  недоимки  получена  налоговым   органом   в   результате

налоговой  проверки,  требование  об  уплате  налога  вручается   (направляется)   проверенному   лицу   в

течение 20 рабочих дней с даты вступления в силу соответствующего решения по результатам проверки  (

п. 2 ст. 70 НК РФ). В Постановлении Президиума ВАС РФ от 20 сентября 2011 г. N 3147/11 разъяснено, что

из  положений ст. 70 НК РФ следует, что  предусмотрены  различные  сроки  направления  требования  об

уплате  налога  в  зависимости  от  того,  была   ли   выявлена   налоговая   задолженность   в   результате

проведения   налоговой    проверки    (выездной    или    камеральной)    и    установления    обстоятельств,

свидетельствующих  о  занижении  налоговой  базы  или  иного  неправильного  исчисления  налога,  либо

недоимка образовалась вследствие  неисполнения  налогоплательщиком  обязанности  по  уплате  в  срок

суммы налога, самостоятельно им исчисленной и задекларированной.

Исходя из п. 50 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57, при  применении ст. 70 НК

РФ   судам    необходимо    исходить    из    того,    что    требование    об    уплате    налога    направляется

налогоплательщику либо в случае фактической неуплаты им указанной в налоговой  декларации  (расчете

авансового платежа) или  налоговом  уведомлении  суммы  налога  (авансового  платежа),  либо  в  случае

доначисления  ему  налоговым  органом  подлежащих  уплате   сумм   налога   (авансового   платежа).   Из

взаимосвязанного толкования положений ст. ст. 88, 89, 100.1, 101 НК РФ следует, что доначисление сумм

налога  может  быть  осуществлено  налоговым  органом  только  по  результатам  проведения   налоговой

проверки.  Поэтому  требование   об   уплате   доначисленных   сумм   налога   должно   быть   направлено

налогоплательщику в срок, установленный п. 2 ст. 70 НК РФ.

Следует  напомнить,  что  термин  "начисленный  налог"  в НК РФ  не  определяется,  но  исходя  из

Постановления Президиума ВАС РФ от 2 октября 2007 г. N 7379/07 таковым является  налог,  отраженный