Файл: Учет амортизации основных средств (Понятие и методы начисления амортизации основных средств).pdf

Основная задача процесса амортизации – именно распределение общей стоимости основного средства в ходе его эксплуатации. При этом система амортизационных начислений не является опосредованной оценкой самого имущества. Суть данного отличия заключается в следующем.
- любое имущество, включая здания и сооружения со временем приходят в негодность. Этого не избежать путем плановых ремонтов.
- амортизация не является синонимом понятия износ. Износ основного средства скорее является причиной начисления амортизации. То есть амортизация – это именно формальное отвлеченное списание стоимости имущества в денежном выражении, которое происходит на основании закрепленных в нормативных актах нормативов в течение определенного срока эксплуатации. При этом списываемая стоимость имущества переносится на стоимость производимого товара.
- амортизация не является процессом оценки стоимости. В бухгалтерском учете переоценивается собственно имущество, в то время как начисление амортизации напрямую от изменения цен не зависит, так как отражает затраты уже понесенные организацией.

На определение величины амортизации влияет несколько основных факторов:
- первоначальная стоимость приобретаемого ОС – цена приобретения плюс все необходимые расходы по доставке, установке и подготовке объекта к работе;
- ликвидационная стоимость – стоимость расходных материалов, которые образуются в ходе ликвидации объекта основных средств, а также запасных частей и элементов, которые возможно использовать в дальнейшей деятельности организации;

- амортизируемая стоимость – разность между первоначальной и ликвидационной стоимостью;

- срок полезной эксплуатации – период времени, исчисляемый в годах, в течение которого планируется использовать объект, либо количество произведенного товара [21, 19]. В отдельных случаях возможно применение более специфических единиц измерения (например километраж для автомобильного транспорта). При учете данного фактора необходимо учитывать следующую информацию:

1) состояние объекта на момент принятия к учету;
2) имеющийся в организации опыт использования аналогичного имущества;
3) фактор возможности восстановления или ремонта оборудования;
4) общая практика использования основных средств в сфере деятельности организации.

Методы начисления амортизации

Современное российское законодательтсво предоставляет организациям определенное право выбора способа расчета амортизации:

• линейный метод;
• способ списания стоимости по количеству лет срока предполагаемого использования;
• способ уменьшаемого остатка;
• списание стоимости основного средства пропорционально объему произведенной продукции.

При применении линейного метода стоимость основного средства списывается равномерно в течение всего срока полезного использования. В основу метода положено предположение о том, что единственным фактором, влияющим на полезные свойства имущества влияет только время его использования. Таким образом, общий объем отчислений просто распределяется на общее количество периодов эксплуатации объекта, при этом сумма отчислений не изменяется.

Расчет суммы отчислений при этом производится согласно следующей формуле:
А=На*ОСпн/100
где А - сумма амортизационных отчислений;

Ha- норма амортизации;

ОСпн – первоначальная стоимость основных средств.

Сумма, на которую начисляется амортизация (начальная стоимость за вычетом ликвидационной стоимости) указывается в числителе. Таким образом, амортизируемая стоимость основного средства представляет собой часть полной первоначальной стоимости объекта основных средств, принятых к учету, которая на протяжении срока его эксплуатации будет списана как амортизационные отчисления. При начислении амортизации также очень часто используют такое понятие как норма амортизации. Норма амортизации указывается как процент от балансовой стоимости основных средств [22, 21]. Данная сумма ежегодно отчисляется организацией в амортизационный фонд. В свою очередь норма амортизации как правило рассчитывается следующим образом:

На=1/Т*100,
где Т – срок службы оборудования.

До современного периода развития отечественной экономики именно данный способ начисления амортизации являлся превалирующим. Вероятно, он будет оставаться таковым и в дальнейшем за счет простоты его использования и накопленного опыта работы. Кроме того, в связи с наличием нормативных актов определяющих сроки полезного использования основных средств использование линейного метода освобождает организацию от дополнительных расчетов и оценок [32, 7]. В частности это удобно при определении амортизации по таким объектам как здания и сооружения, машины и оборудование и аналогичные объекты, при использовании которых их непосредственный износ достаточно тяжело пропорционально переносить на стоимость производимых благ. В то же время в отдельных случаях вероятно его использование все же будет сокращаться.

В противоположность линейному методу метод начисления износа пропорционально объему произведенного товара как раз исходит из возможности соотнести количество произведенного товара с процентом износа оборудования. То есть амортизация по сути не включает в себя периоды простоя оборудования и целиком ориентируется на функциональные особенности основного средства.
При использовании данного метода наиболее удобно использовать в качестве основы для расчета имеющуюся документацию на средство производства. При этом амортизация будет рассчитываться исходя из количества товара в абсолютных цифрах. При замене отдельных элементов оборудования, его модернизации, объем продукции может быть увеличен, что повлечет переоценку его стоимости в целом.

При использовании данного способа сумма отчислений рассчитывается для каждого отдельного периода согласно следующей формуле:
А=ВПт*(ОСпн/ΣВПт)
где А- сумма амортизационных отчислений в отчетном году;

ОСпн–первоначальная стоимость основных средств;
ВПт – прогнозируемый объем выпуска продукции в течение срока эксплуатации;

С расширением практики исчисления амортизации основных средств пропорционально объему продукции тесно связан порядок включения таким образом сумм амортизации в себестоимость продукции. Поскольку они связаны с конкретными видами или группами однородной продукции, целесообразно их относить прямым путем на себестоимость этих видов. Не исключена возможность применения данного способа и в случаях, когда на предприятии ведется производство нескольких однородных видов продукции, близких по технологии изготовления. В таком случае их следует распределять между изделиями данной группы пропорционально выпуску продукции в натуральном выражении, т.е. на единицу каждого вида продукции данного вида группы суммы амортизации по производственному оборудованию должны быть одинаковыми.

Основное преимущество данного способа заключается как раз в том, что позволяет учесть именно «рабочий» износ основного средства и адекватно рассчитать средства необходимые для его ремонта (замены) в структуре стоимости производимых товаров [18, 30]. При этом в отличие от линейного способа ориентиром является не какая-то отвлеченная формальная единица выраженная во временных промежутках, а именно реальную скорость снижения потребительских свойств оборудования.
Третий рассматриваемый нами метод – метод уменьшаемого остатка. По своей принципальной сущности он дублирует линейный способ. Но имеется одно принципиальное отличие – норма амортизации рассчитывается с учетом коэффициентов ускорения. В свою очередь данный коэффициент считается следующим образом:

На=1/Т*К*100
где К - коэффициент ускорения.

Несмотря на определенные плюсы (возможность учета объективных факторов, влияющих на эксплуатацию основных средств) имеется ряд вопросов, которые усложняются возможность его применения.
Основной проблемой является своеобразный регресс в бесконечность, так как при исчислении величины амортизации для данного способа является остаточная стоимость объекта на начало отчетного года и норма амортизации. То есть процесс ее начисления будет происходить до того момента, пока остаточная стоимость объекта не достигнет одной копейки. Рекомендаций по устранению данной коллизии в нормативных документах нет. В связи с этим все зависит от самой организации. Таким образом, в учетной политике возможно установить различные подходы к исключению данной проблемы:

- списать остаточную стоимость в последнем отчетном периоде;

- продолжать начисление амортизации до полного списания стоимости, либо до выбытия объекта.

Последний способ - списание стоимости по количеству лет полезного использования оборудования. Данный способ основан на определении годовой суммы отчислений на соотношении амортизируемой стоимости основных средств и отношения, в числителе которого указывается число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы.
Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

А=(число лет до конца срока службы/Общее количество лет до конца срока службы) *ОСпн

Также определяется убывающая норма амортизации:
Н=№года/Сумма лет

№ года - номер года в обратном исчислении по порядку,

Сумма лет – общая сумма таких номеров.

Сумма убывающих годовых норм, очевидно, равна единице. Поэтому недоамортизированной стоимости не останется.
Главная цель учета амортизации – обеспечение внешних и внутренних пользователей информацией о состоянии основных фондов предприятия.

Перейдем к рассмотрению вопроса о способах начисления амортизации в налоговом учете.

Налоговый кодекс РФ предусматривает только два метода амортизации: линейный и нелинейный [28, 25]. Метод начисления амортизации устанавливается организациями самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имуществ. Однако, свобода выбора здесь уже более ограничена и как правило зависит от амортизационной группы, установленной законодателем. Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (НК РФ) изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом переход с одного способа на другой возможен не чаще одного раза в пять лет [20, 10]. При этом по отдельным видам основных средств организации лишены возможности использовать нелинейный метод расчета. В частности данная норма касается зданий, сооружений, а также нематериальных активов, относящихся к 8-10 амортизационным группам, то есть к тем основным средствам, которые имеют наиболее длительный срок эксплуатации.
Законодателем для расчета амортизации линейным способом установлена следующая формула:

К=1/n*100%.

Где К – собственно норма амортизации относительно первоначальной стоимости объекта, а n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах

В свою очередь для нелинейного способа утверждена следующая формула:
А=В*(к/100)

где A - сумма начисленной амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы), начисляемая в месяц;

B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

к - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Всего групп – 10 и они имеют следующие нормативы отчислений:

Отдельно мы остановимся на вопросе размеров коэффициентов, непосредственно установленных законодательством. Российское налоговое законодательство устанавливает возможность применения различных коэффициентов к основной норме амортизации по объектам амортизируемого имущества как повышающих, так и понижающих.
Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации регулируется ст. 259.3 НК РФ [24, 8].

В отдельных случаях организациям предоставлено право применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2 к основным средствам, используемым для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. При этом под агрессивной средой в целях налогообложения прибыли понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.
К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрывоопасной, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Таким образом, применение повышающего коэффициента 2 для основных средств в соответствии с нормами ст. 259.3 НК РФ правомерно в случае, если оборудование используется в режиме, не установленном соответствующей документацией производителя, или для работы в контакте с опасной средой использует оборудование, не предназначенное для эксплуатации в подобных условиях. Такие обстоятельства должны быть документально подтверждены.