Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

11.3. Ответственность аудитора за качество проверки и достоверность заключения ятия и государства, его высокий авторитет и значение в условиях рыночной экономики, логично утверждать, что ответственность аудитора перед обществом, государством и собственниками пред­
приятия должна быть максимально полной. Вместе с тем вследст­
вие специфики аудиторской работы, возможностей осуществления проверки аудитор не может гарантировать полное выявление всех недостатков в учете и ошибок при составлении отчетности.
В теории и практике аудита существует понятие аудиторского риска, т.е. возможность допущения погрешности вследствие не­
полноты охвата материалов проверки и ограниченности ее срока.
Аудитор в большинстве случаев лишен возможности осуществить сплошную проверку первичной документации предприятия-кли- ента, провести инвентаризацию товарно-материальных ценно­
стей, сверку расчетов и вынужден прибегать к отбору отдельных документов, записей в бухгалтерском учете, периодов времени в те­
чение года, за который осуществляется проверка.
Как утверждает один из авторитетнейших специалистов в об­
ласти аудита Рой Додж, «в отличие от прежней практики аудита, когда все подлежало проверке, современный аудит основывает свою уверенность на косвенных свидетельствах, таких, как адек­
ватность системы внутреннего контроля и аналитические обзоры, концентрирует свое внимание на сферах повышенного риска и вы­
полняет проверки на основе выборочных данных, в том числе с по­
мощью статистических методов».
Использование методов выборки всегда связано с допущением неточности. Величина погрешности зависит от количества вклю­
ченных в обследование исходных документов и их доли в общем объеме документации, от степени однородности данных, которые отражены в документах, от способа группировки и отбора докумен­
тов и содержащихся в них показателей.
При современном понимании аудита проверяющий должен выявить не все ошибки, а только те из них, которые существенно влияют на правдивость и объективность финансовой отчетности, предоставляемой компанией. Степень его ответственности непо­
средственно связана с уровнем существенности ошибки и других искажений отчетности, имевших место на предприятии и не выяв­
ленных аудитором.
Поскольку аудитор полностью отвечает за объективность за­
ключения, но не осуществляет сплошной проверки всех без исклю­
чения хозяйственных операций, товарно-материальных ценностей
Практический аудит
275

11. Заключительная стадия аудиторской проверки и контроль ее качества и других активов, а также источников собственных и заемных средств, возникает проблема оценки аудиторского риска и опреде­
ления его критической величины или допустимого уровня.
Величина аудиторского риска зависит от многих обстоятельств: качества организации бухгалтерского учета и контроля, степени соблюдения предприятием нормативных положений, регламенти­
рующих его методологию, состояния учетной дисциплины в оформлении и представлении первичной документации, квалифи­
кации учетного персонала и т.п. В решающей степени зависит она и от умения аудитора правильно определить доверительный интер­
вал в выборочном обследовании, систему тестов, с помощью кото­
рых он может прийти к обоснованным выводам, не осуществляя сплошной проверки.
В действующей практике решение этих вопросов определяется главным образом квалификацией, опытом аудитора и его профес­
сиональной интуицией. Опытный аудитор знает, что нет большого смысла детально проверять наличие, движение и использование всех основных средств предприятия, достаточно ограничиться вы­
борочным изучением правильности оприходования, оценки и ис­
пользования транспорта, объектов культурно-бытового назначе­
ния, компьютерной техники и современных средств связи. Однако по нематериальным активам, скорее всего, потребуется детальная пообъектная проверка, поскольку их учет менее регламентирован нормативными положениями. Эти ценности более произвольны в оценке, методах списания, а следовательно, в отнесении затрат на себестоимость продукции, исчислении прибыли и связанных с ней налогов.
Детального изучения требуют хозяйственные операции, свя­
занные с оплатой денежных средств из кассы, с расчетного и ва­
лютного счетов. Здесь в большинстве случаев необходима сплош­
ная проверка.
Действующим законодательством предусмотрена полная ответ­
ственность аудиторов и аудиторских фирм за нарушение положе­
ний нормативных актов, регламентирующих аудиторскую деятель­
ность. Незаконной и недействительной с самого начала является, например, проверка, осуществленная лицами или организациями, не имеющими права на проведение финансового аудита. Такое право предоставляет членство в одном из саморегулируемых ауди­
торских объединений — некоммерческой организации, своего рода союзе аудиторов-профессионалов. Принимают в члены этих объ­
276
Практический аудит

11.3. Ответственность аудитора за качество проверки и достоверность заключения единений физических и юридических лиц, имеющих соответст­
вующие аттестаты или количество аттестованных аудиторов. Те и другие должны удовлетворять строгим требованиям, установлен­
ным законодательством об аудиторской деятельности.
Осуществление аудиторской проверки без соответствующего права влечет за собой взыскание с виновных лиц доходов, получен­
ных в результате осуществления незаконной деятельности, в раз­
мерах ущерба, понесенного предприятиями-заказчиками, а также штрафа в пределах, установленных законодательством за незакон­
ную предпринимательскую деятельность.
Ответственность существует и за соблюдение аудиторской эти­
ки, правил и процедур работы с документами. Аудиторы ответст­
венны за соблюдение коммерческой тайны, сохранность докумен­
тов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской проверки, неразглашение их содержания без согласия клиента, за исключе­
нием случаев, предусмотренных законодательством.
Гражданско-правовая ответственность аудитора (аудиторской фирмы) в решающей степени связана с объективностью аудитор­
ского заключения. В случае неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или экономического субъекта, к сокрытию налогов и других обяза­
тельных платежей, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы:
а) понесенные убытки в полном объеме;
б) расходы на проведение перепроверки;
в) штраф, зачисляемый в доход республиканского бюджета
России.
Взыскания с виновников необъективного или неквалифициро­
ванного аудиторского заключения производят по решению суда или арбитража по иску, предъявляемому аудиторским объединени­
ем. В рассмотрении дела по указанным искам не могут участвовать судьи, принимавшие когда-либо ранее решение о поручении ауди­
торской проверки данному аудитору или аудиторской фирме.
В решении вопросов, связанных с компенсацией аудиторами убытков, необходимо иметь в виду, что гражданско-правовая от­
ветственность, в отличие от юридической ответственности, преду­
сматривает ответственность правонарушителя не перед государст­
вом, а перед кредитором (клиентом). Кредитор может привлечь, а может и не привлекать должника к имущественной ответственно­
сти, это его право, а не обязанность.
Практический аудит
277

Весьма сложным является вопрос об ответственности за содер­
жание отчетности, полноту внесения коррективов по результатам аудиторской проверки. Если аудитор выявляет существенные ошибки или некорректность в бухгалтерских записях, пропуск до­
кументов или их отсутствие, возникает необходимость внести ис­
правления в баланс и другие формы отчетности, представленной для подтверждения. Поскольку юридическим собственником фи­
нансовой отчетности является предприятие-клиент, оно и отвечает за то, чтобы эти исправления были сделаны своевременно и в пол­
ном объеме. В случаях, когда предприятие и аудитор (аудиторская фирма) расходятся во мнениях, аудитор излагает суть расхождений в заключении, и окончательное решение принимается при утвер­
ждении отчетности собранием акционеров, пайщиков или госу­
дарственным вышестоящим органом.
Аудитор должен сохранять все свои рабочие документы (выбор­
ки, расчеты и т.п.) и другие материалы, служащие основанием для заключения, в течение ряда лет. По международным стандартам эти документы и материалы — собственность аудитора, которая может использоваться клиентом или в суде только с согласия лица, производившего проверку. Содержание рабочих документов явля­
ется конфиденциальным. Аудитор не обязан знакомить с ним со­
трудников предприятия-клиента и тем более — посторонних лиц.
Условия договора, определяющие конфиденциальность информа­
ции заключения, полностью распространяются и на рабочие доку­
менты аудитора.
Реальность существенных финансовых потерь от аудиторского риска вынуждает многие западные аудиторские фирмы прибегать к страхованию профессиональной ответственности аудиторов. По оценкам журнала «Экономист», в США против аудиторов ежегод­
но возбуждается около 4000 исков на общую сумму 30 млрд долл.
Сумма страхового возмещения в ряде стран ограничивается. В Гер­
мании, например, она составляет 500 тыс. евро и не включает сум­
му штрафных санкций за нарушение аудиторской этики.
В нашей стране страхование профессиональной ответственно­
сти за качество аудиторской проверки пока не получило широкого распространения. Возможно, это связано с тем, что случаи возме­
щения убытков клиента от неквалифицированного аудита сейчас еще крайне редки. Однако в самом ближайшем будущем, а в круп­
ных аудиторских организациях — уже сейчас, страхование аудитор­
ских рисков становится обычной практикой.
11. Заключительная стадия аудиторской проверки и контроль ее качества
278
Практический аудит

11.3. Ответственность аудитора за качество проверки и достоверность заключения
Высокие требования к объективности и доказательности ауди­
торского заключения требуют организации предварительного и последующего контроля качества аудита. Предварительный кон­
троль качества аудиторской проверки осуществляется по этапам ее проведения самим аудитором, руководителем проверяющей груп­
пы, специальным контролером или администрацией аудиторской организации. Он состоит в проверке соблюдения календарно-те- матического плана и полноты аудита, правильности его методики, полноты изучения первичных документов и регистров учета, орга­
низации встречных проверок и т.п. Текущий предварительный контроль организуется главным образом по данным рабочих доку­
ментов аудитора или записей, в которых он фиксирует свою дея­
тельность на всех этапах выполнения заказа клиента.
Обычно в составе рабочих документов содержатся постоянные файлы справочной информации, документы аудиторской админи­
страции и данные текущей информации, полученной в ходе аудита.
Среди них могут быть программы аудиторской проверки, копии различных документов предприятия-клиента, перечень использо­
ванных процедур и тестов, полученные в ходе аудита справки, предварительные выводы и заключения по этапам проверки. В хо­
рошо организованных аудиторских фирмах разработана система рабочей документации аудитора и фирмы в целом, бланки обобще­
ния результатов выборочных исследований, сводные ведомости систематизации и обработки результатов проверки.
В процессе оказания аудиторских услуг необходимо регистри­
ровать все выполняемые работы, собранные свидетельства, полу­
ченные справки и разъяснения с указанием должностных лиц, от которых они получены. Рабочие документы характеризуют уро­
вень организации аудита и контроля за его осуществлением и мо­
гут использоваться для доказательства достоверности, достаточно­
сти и своевременности свидетельств, подтверждающих объектив­
ность заключения. Внешний контроль качества аудиторской проверки без ознакомления с рабочими документами аудитора не­
возможен.
Непосредственно для аудитора данные рабочих документов яв­
ляются основой при выборе варианта аудиторского заключения, оценки объективности финансовой отчетности, источником информации для официальных представлений, в том числе и в су­
дебных инстанциях. На основе рабочей документации исчисляют альтернативные показатели затрат и результатов производственно­
практический аудит 279