Файл: Бухгалтерская отчетность и учетная политика организации (на примере бухгалтерского учета оплаты труда в ООО «Золингер»).pdf

– оплаты труда, причитающиеся работникам, – в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников;

– оплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемого один раз в год, – в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов»;

– начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм – в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

– начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. – в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» [17].

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по депонированным суммам») [37, с.44] (таблица 2).

Таблица 2 – Типовые бухгалтерские записи по расчетам по депонентам

Факт хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	дебет	Кредит
Депонирована заработная плата, неполученная работником	70	76
Выдана депонированная заработная плата	76	50
Отражение в прочих доходах депонированной заработной платы по истечении срока исковой давности в случае отказа сотрудника получать ее	76	91

Аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ведется по каждому работнику организации [17].

Удержания из заработной платы делятся на три группы: обязательные, по инициативе работодателя, по заявлению работника. В таблице 1.10 представлены типовые бухгалтерские записи по удержаниям из заработной платы работникам организации.

При выплате заработной платы дебетуется счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредитуются счета учета денежных средств. В таблице 3 представлены типовые бухгалтерские записи по выплате заработной платы работникам организации.

Таблица 3 – Типовые бухгалтерские записи по удержаниям из заработной платы работникам организации

Факт хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	дебет	кредит
Обязательные удержания
Удержан НДФЛ с начисленной заработной платы	70	68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам»
Проведены удержания из заработной платы по исполнительным листам	70	76 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Удержания по инициативе работодателя
Удержана недостача по выданным подотчетным суммам из заработной платы виновного	70	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»
Удержаны суммы займа, выданного сотруднику организацией	70	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»
Удержаны суммы допущенного по вине работника брака	70	28 «Брак в производстве»
Удержания по заявления работника
Удержана из заработной платы сумма по заявлению сотрудника	70	76 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

---

Таблица 4 – Типовые бухгалтерские записи по выплате заработной платы работникам организации

Факт хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	дебет	кредит
Выдана заработная плата через кассу организации	70	50 «Касса»
Перечислена заработная плата на счета сотрудников в банке (банковские карты) с расчетного счета организации	70	51 «Расчетные счета»
Возврат в кассу излишне выплаченной заработной платы	50 «Касса»	70

С 2011 года все предприятия, за исключением малых предприятий, должны формировать резерв на оплату отпусков. Порядок расчета резервов должен быть закреплен в учетной политике предприятии. При его формировании используются следующие бухгалтерские записи (таблице 5):

Задолженность организации работникам организации по выплате заработной плате отражается в бухгалтерском балансе в составе кредиторской задолженности по строке 1520 «Кредиторская задолженность» раздела 5 «Краткосрочные обязательства».

Таблица 5 – Типовые бухгалтерские записи по начислению и использованию резервов на оплату отпусков

Содержание факта хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Отражены отчисления в резерв на оплату отпусков работникам основного производства	20	96
Отражены отчисления в резерв на оплату отпусков работникам, занятым в процессе обслуживания производств	25	96
Отражены отчисления в резерв на оплату отпусков управленческому персоналу	26	96
Начисление отпускных за счет средств созданного ранее резерва	96	70

В отчете о финансовых результатах:

• по строке 2120 «Себестоимость продаж» отражают в том числе суммы оплаты труда работникам основного производства;
• по строке 2210 «Коммерческие расходы» отражают, в том числе суммы оплаты труда работникам, которые заняты продажей произведенной продукции, работникам торговли;
• по строке 2220 «Управленческие расходы» отражают суммы оплаты труда административно-управленческого персонала, если учетной политикой предусмотрено, что организацией в конце каждого отчетного периода списывает такие расходы непосредственно в субсчет «Себестоимость продаж» счета 90 «Продажи».
• по строке 2350 «Прочие расходы» отражают суммы оплаты труда, начисленные работникам, занятым в сфере деятельности, не относящейся к обычной для предприятия

---

Отчет о движении денежных средств, в соответствии с пунктом 29 Приказа Минфина России «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4 / 99)» от 06 июля 1999 года № 43н (далее по тексту ПБУ 4 / 99), должен характеризовать изменения в финансовом положении организации по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности [18]. Оплата труда работников, а также платежи в их пользу третьим лицам относятся к текущим операциям [13, п. 9]. Перечисленную заработную плату отражают по строке 4122 отчета о движении денежных средств.

Кроме баланса и отчета о финансовых результатах, отчетов об изменении капитала и о движении денежных средств, компания оформляет также соответствующие пояснения. Для этого применяют следующие правила [15, п.4]:

• пояснения могут быть в виде таблицы или в текстовом виде;
• оформляя пояснения в табличной форме, их содержание компания определяет самостоятельно.

По правилу, сформулированному в пункте 24 ПБУ 4 / 99, пояснения должны:

• раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике;
• обеспечивать пользователей отчетности необходимыми дополнительными данными для реальной оценки финансового положения и результатов деятельности хозяйства [18].

В частности, как следует из пункта 27 ПБУ 4 / 99, по заработной плате пояснения должны раскрывать такие данные:

• о движении зарезервированных средств оплаты труда, а также об их остатках на начало и конец отчетного периода;
• о наличии на начало и конец отчетного периода кредиторской задолженности по суммам вознаграждения работникам.

Таким образом, без рационально организованного учета расчетов с персоналом по оплате труда невозможно обеспечить руководителей экономических субъектов достоверной и своевременной информацией при принятии ими управленческих решений.

1.3. Сравнительная характеристика учета расчетов с персоналом по оплате труда по российским и международным стандартам

Переход российских предприятий на международные стандарты финансовой отчетности (далее по тексту МСФО) приобретает все большую актуальность. Это объясняется тем, что МСФО является одним из доминирующих инструментов, который способен предоставить прозрачную и унифицированную информацию о финансовом состоянии предприятий для значительного круга участников рынка. Однако не все компании готовы раскрывать больше информации, чем принято в РСБУ. Как отмечает Борис Колмаков, член правления Национального совета по стандартам финансовой отчетности РФ, многие собственники воспринимают бухгалтерский учет как вторичный и для них главное правильно подготовить документы для налоговых органов. Кроме того, Б. Колмаков считает, что риск раскрытия большого объема информации связан с возможным ее использованием конкурентами, в связи с чем в начале использования МСФО компании пытались найти не совсем законные способы для защиты своих данных [31, с.49].

---

Тем не менее, многие авторы констатируют, что МСФО имеет значительные преимущества по сравнению с РСБУ. Затрагивая вопрос о бухгалтерском учете расчетов по оплате труда, следует отметить, что документа, регулирующего эту область учета, в России пока не существует. Министерство финансов РФ предприняло попытки к созданию регламента, приближенного к МСФО 19 «Вознаграждения работникам» [12] и опубликовало на своем сайте проект ПБУ «Учет вознаграждений работникам» [48], который до сих пор не применяется на практике.

Основные аспекты расчетов по оплате труда работников регулируются ГК РФ [1, 2], ТК РФ [4], НК РФ [3], Федеральным законом «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» [9] и другими нормативными актами.

Бухгалтер, ведущий учет оплаты труда работникам руководствуется Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10 / 99» (далее по тексту ПБУ 10 / 99) [19], Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8 / 2010)» (далее по тексту ПБУ 8 / 2010) [14] и Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (далее по тексту ПБУ 1 / 2008) [16], но данные положения по бухгалтерскому учету не отражают в достаточной степени требования к учету обязательств по оплате труда.

В российском трудовом законодательстве наиболее полная трактовка понятия «оплата труда» дается в статье 129 ТК РФ: «вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные и стимулирующие выплаты» [4].

Международные стандарты финансовой отчетности понятие «заработная плата» не рассматривают, вместо него применяется термин «вознаграждения работникам». В ПБУ 4 / 99 указано, что активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные [18, п.19]. В международных стандартах разделение вознаграждений работников на долгосрочные и краткосрочные раскрыто в МСФО 19 [12]. На данный момент в российском учете группировка выплат работникам не утверждена ни одним нормативным документом. Но в составе фонда заработной платы принято выделять следующие выплаты:

– прямая заработная плата за отработанное время или в соответствии с объемом выполненной работы;

– выплаты за неотработанное время;

---

– единовременные поощрительные выплаты;

– выплаты социального характера.

Отсюда видно, что классификация МСФО отражает различия выплат с точки зрения особенностей их оценки и раскрытия в финансовой отчетности, а российская группирует выплаты в зависимости от источника их погашения и характера по отношению к процессу производства.

Сопоставляя учет расчетов по оплате труда по МСФО 19 [12], РСБУ и разработанному проекту ПБУ «Учет вознаграждений работникам» [48] можно найти существенные отличия, которые представлены в таблице 6.

Таблица 6 – Сравнительная характеристика некоторых положений МСФО, РСБУ и проекта ПБУ

Предмет	МСФО	Проект ПБУ	РСБУ
Понятие «вознаграждение работникам»	Вознаграждения работникам рассматриваются как все формы выплат работникам в обмен на оказанные ими услуги или расторжение соглашения	К вознаграждениям относятся все возмещения работникам организации и в пользу работников третьим лицам за выполнение своих трудовых функций независимо от формы выплаты	Отсутствует понятие «вознаграждение работникам, применяется «заработная плата» (оплата труда) – вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы
Классификация вознаграждений работникам	1) краткосрочные 2) долгосрочные 3) после окончания трудовой деятельности 4) выходные пособия	1) фонд заработной платы 2) выплаты социального характера 3) прочие расходы	1) заработная плата 2) иные выплаты работникам и в пользу третьих лиц
Вознаграждения по окончании трудовой деятельности	Применяет программы с установленными выплатами и взносами. Установленный взнос – фиксированная сумма, которую компания вносит в отдельную организацию	В части данного вопроса отсылает к МСФО. Трудность заключается в том, что в МСФО используется понятие справедливой стоимости, которого в российском учете нет	Применяется подход, аналогичный МСФО. Вместе с начислением заработной платы организации отчисляют взносы в фонды
Отражение в отчетности дисконтированных сумм	Осуществляются расчеты с учетом дисконтирования по вознаграждениям работникам по справедливой стоимости, при условии выплаты вознаграждения более чем через 12 месяцев после отчетной даты	Существует обязанность применения расчетов с учетом дисконтирования	Предусмотрено, но практически не применяются расчеты с учетом дисконтирования

---