Файл: Экономический анализ: понятие и задачи.pdf

Таким образом, по первой главе можно подвести следующие итоги, что лизинг представляет собой соглашение между собственником имущества и арендатором о передаче имущества в пользование .на ограниченный период по установленной ренте, выплачиваемой ежегодно, ежеквартально или ежемесячно. В зависимости от условий, оговариваемых участниками лизинга, выделяют различные виды лизинга. К основным видам лизинга относятся оперативный, финансовый и возвратный лизинг Действующим российским законодательством в части форм лизинг предусматривает только внутренний и международный лизинг От форм и видов лизинга следует отличать такое понятие как, сублизинг. Объектом лизинга может быть любое движимое и недвижимое имущество, предназначенное для предпринимательской деятельности, т. е. виды имущества, которые образуют основные _средства производства, а также имущественные комплексы, но без оборотных средств. Субъектами лизингового рынка являются: лизингодатели, лизингополучатели, производители имущества, банки и другие кредитно-финансовые учреждения, а также брокерские и консалтинговые фирмы, которые хотя и не являются непосредственными участниками лизинговых операций, но оказывают другим участникам рынка посреднические, информационные и консалтинговые услуги. Существует множество различий в учете лизинга между международными стандартами финансовой отчетности и российской системой бухгалтерского учета. Преимущества применения международных стандартов финансовой отчетности, используемых участниками финансовой аренды, состоят в том, что они усиливают информативность показателей их финансового состояния и повышают прозрачность отчетности. В результате это окажет положительное влияния на российскую экономику, привлечет внимание отечественных и иностранных инвесторов.

1.4 Методика анализа и аудита лизинговых операций

Аудит начинается с проверки соответствия договора лизинга и договора купли-продажи лизингового имущества требованиям действующего законодательства (глава 34 «Аренда» и § 1 главы 30 ГК РФ, Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)» от 29.10.98 г Ns 164-ФЗ (далее -Закон о лизинге)).

Следует различать финансовую аренду (лизинг) и аренду с правом выкупа. По договору финансовой аренды арендодатель сначала должен приобрести в собственность указанное арендатором имущество, а затем предоставить его арендатору во временное владение и пользование (ст. 665 ГК РФ). По договору аренды с правом выкупа во временное владение и пользование можно передавать любое имущество: и то, которое уже использовалось, и вновь приобретенное. Договор будет квалифицироваться как договор лизинга, если из его содержания следует, что имущество приобретено по заказу арендатора. Это нужно учесть бухгалтеру, так как и в бухгалтерском, и в налоговом учете операции по договору лизинга отражаются особым способом.

В договоре лизинга должны быть указаны данные, позволяющие точно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга. В противном случае договор считается незаключенным. Договор лизинга определяет размер и способ осуществления лизинговых платежей, а также их периодичность.

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по

договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга; лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя (п. 1 ст. 28 Закона о лизинге). Закон о лизинге не ограничивает стороны в размере лизинговых платежей и сроков их уплаты .(они могут быть равномерно распределены на. весь срок действия договора, либо первый платеж может составить значительную часть от суммы договора, а остальная часть платежей распределена на оставшийся срок). График платежей и их размеры стороны обычно закрепляют в договоре.

Организациям стоит обратить особое внимание на условия договора, касающиеся доставки и монтажа оборудования, его последующего обслуживания и ремонта. По общему правилу (если иное не предусмотрено договором лизинга) техническое обслуживание предмета лизинга, обеспечение его сохранности, а также капитальный и текущий ремонт осуществляет лизингополучатель за свой счет.

Если предметом лизинга является транспортное средство, то договором должно быть предусмотрено, на чье имя (лизингодателя или лизингополучателя) будет оформлена его государственная регистрация. По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель обязуется возвратить предмет лизинга или приобрести его в собственности на основании договора купли-продажи. Если в договоре предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга. Согласно п. 1 ст. 31 Закона о лизинге предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.Таким образом, при заключении лизингового договора его существенным условием является выбор балансодержателя предмета лизинга, то есть того, кто будет начислять амортизацию: лизингодатель или лизингополучатель?

В налоговом учете предмет лизинга входит в состав амортизируемого имущества у той стороны договора лизинга, которая учитывает предмет лизинга на балансе в бухгалтерском учете. Таким образом, учитывать имущество в бухгалтерском учете на балансе лизингополучателя, а в налоговом учете

лизингодателя стороны договора лизинга не вправе (Письмо МФ РФ от 11.01.05 К О3-03-01-04/2/4).

Договор лизинга заключается в письменной форме и может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг и проведению дополнительных работ. К ним относятся работы и услуги, без оказания которых невозможно использовать предмет лизинга, в частности, осуществление монтажных (шефмонтажных) и дусконаладочных работ в отношении предмета лизинга, обучение персонала лизингополучателя, приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность.

Согласно ст. ббб ГК РФ предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и_ других природных ресурсов. Согласно ст. 25 Федерального закона от 21.07.97 г N 122-Ф3 « О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»(далее — Закон 3 122-ФЗ) право на объект незавершенного строительства неразрывно связано с определенными правами на земельный участок, который находится под таким объектом. Вследствие положений ст. ббб ГК РФ и ст. 25 Закона Ns 122-ФЗ затруднено проведение операций финансового лизинга со зданиями и сооружениями: лизингополучатель вынужден заключать договор долгосрочной аренды земельного участка с правом пролонгации или выкупать земельный участок.

Если договор лизинга предусматривает переход в последующем права собственности на имущество к лизингополучателю (арендатору), то в нем будут закреплены некоторые права и обязанности продавца и покупателя, присущие договору купли-продажи. В договорах лизинга отношения купли-продажи преобладают в тех случаях, когда сроки, на которые предмет лизинга передается лизингополучателю, по продолжительности несоизмеримо малы по сравнению со сроком амортизации предметов лизинга. Такие договоры должны заключаться в форме, предусмотренной для "договора купли-продажи (ст. 609 ГК РФ)19.

В соответствии с Федеральным законом «О финансовой аренде (лизинге)» от 29.10.1998 г N2 164-Ф3 предмет лизинга может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя в соответствии с договором лизинга. Очевидно, что решение этого вопроса по-разному может влиять на анализ и оценку достоверности бухгалтерской отчетности, инвестиционной привлекательности предприятия. Возможность приобретения предмета лизинга и другие факторы, свидетельствующие о передаче значительной части преимуществ и рисков по владению имуществом лизингополучателю, не влияют на выбор балансодержателя.

Сравнительный анализ отечественного и международного подхода к регулированию арендных операций выявляет значительные несоответствия, которые связаны прежде всего с тем, что в отечественной практике учета игнорируется принцип приоритета экономического содержания операции над ее юридической формой. Вопросы отражения операций лизинга в международной отчетности рассматриваются в стандарте МСФО 17 «Аренда» . В российской системе бухгалтерского учета отсутствует специальный стандарт, регулирующий правила формирования в учете и представления в отчетности информации об арендных операциях хозяйствующих субъектов. Таким образом, участники лизинговых отношений с легкостью могут манипулировать показателями бухгалтерского и налогового учета, влиять на структуру бухгалтерской отчетности.

Безусловно, на эффективность лизинговой операции значительно влияет способ финансирования. Самым распространенным способом финансирования лизинговых операций является банковский кредит. Однако учет процентов по кредитам и займам является проблемой многих крупных лизинговых компаний. В налоговом учете проценты относятся в состав внереализационных расходов, в бухгалтерском учете (ПБУ 15/01) проценты включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива до момента принятия его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

Таким образом, в налоговом учете проценты по кредитам и займам относятся на расходы в одном периоде, а доходы будут отражены в следующих периодах, что негативно скажется на налоговом финансовом результате. В бухгалтерском учете капитализация процентов для проектов по лизинговым сделкам также крайне не выгодна, так как увеличивается первоначальная стоимость основных средств, что ведет к удорожанию проекта. При этом увеличивается выкупная стоимость, а это также невыгодно лизингополучателю, так как придется платить налог на имущество с большей суммы.

Учитывая тот факт, что на практике сумма затрат по кредитам и займам, используемым для финансирования лизинговых операций, как правило, существенна, а также то, что в дальнейшем эти затраты будут сопоставимы с выручкой от лизинговой операции (лизинговыми платежами), мы считаем, что капитализация затрат необходима.

Проверка правильности отражения амортизации предмета лизинга является ключевым вопросом.

Статья 31 Закона о лизинге разрешает применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

Законодатель не сделал исключения для оборотных (потребляемых) активов, входящих в состав предприятия (имущественного комплекса). Основная_ цель ускоренной амортизации - оперативное возмещение затрат лизингодателя.

Следует отметить, что коэффициент ускорения амортизации предмета лизинга Законом о лизинге не установлен и, таким образом, не ограничен. Фактически в договорах лизинга используется коэффициент ускорения в размере 3,0, т.е. с учетом требований налогового законодательства и нормативных документов по бухгалтерскому учету. Применение коэффициента в размере выше 3,0 значительно усложнило бы процесс бухгалтерского' и налогового учета затрат и лизинговых операций, а также привело бы к судебным спорам с налоговыми органами.

В соответствии с п. 7 и п. 8 ст. 259 НК РФ налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, к основной норме амортизации могут применить специальный коэффициент, но не выше 3,0. Но данное положение ,:не применяется, если ими используется нелинейный метод амортизации, а также по основным средствам 1, 2 и 3-й амортизационных групп (со сроком полезного использования до 5 лет включительно). Кроме того, по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., коэффициент ускорения амортизации не может превышать 1,5.

Пунктом 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.03 г N 91н (далее - Методические указания по учету основных средств), предусмотрен коэффициент ускорения амортизации активной части основных средств (не выше 3), но при условии начисления амортизации способом уменьшаемого остатка. Письмом от 18.12.43 г 3Ч' 04-02-05/2/81 Минфин России сообщил, что коэффициент ускорения не применяется и по лизинговому имуществу, если стороны применяют линейный способ амортизации, а письмом от 05.05.03 r N 16-110-14/150` разъяснил, что ПБУ б/01 не применимо к предметам лизинга, которые учитываются у лизингополучателя.

Амортизация других материальных ценностей, входящих в состав имущественного комплекса (предприятия) и являющихся предметом лизинга, предусмотрена Инструкцией к Плану счетов, но порядок начисления амортизации в ней не определен.

МСФО не разрешает применение коэффициентов ускорения амортизации лизингового имущества. В то же время они разрешают устанавливать реальные сроки полезного использования предметов лизинга.