Файл: Налоговый учет по налогу на прибыль (Общие положения о налоговом (фискальном) учете налога на прибыль).pdf

Подметим, выбор конкретной версии организации налогового (фискального) учета обязан быть зафиксирован в учетной политике организации для целей налогообложения.

Чтобы использовать регистры налогового учета, придется затратить время на разработку их формы, а затем закрепить их в приложении к учетной политике вашей организации, издав соответствующий приказ (абз. 7 ст. 314 НК РФ).^[13]

И.В. Медведев указывает, что законодатель не ограничивает налогоплательщиков в выборе вида и формы этих документов, поэтому у разных коммерсантов регистры налогового учета могут выглядеть по-разному. Объем содержащейся в них информации должен давать представление о том, на основании каких документов и каким образом сформирована налогооблагаемая база. Размещение данных в регистре может быть любым (в табличной или текстовой форме) — эти особенности предусматриваются фирмой при разработке форм регистров налогового учета.

Единственное, в отношении чего нельзя проявлять инициативу при оформлении регистров налогового учета, — это обязательные реквизиты. Их состав должен соответствовать НК РФ. Например, при расчете налога на прибыль используются регистры налогового учета, содержащие следующую информацию (абз. 10 ст. 313 НК РФ):

наименование регистра; дату составления; натуральные (если это возможно) и денежные измерители операции;

наименование объектов учета или хозяйственных операций;

подпись ответственного за составление регистра лица и ее расшифровку.

В следующем разделе отдельно остановимся на дополнительных требованиях, предъявляемых к налоговым регистрам налоговым законодательством.

Требования к налоговым регистрам. Из ст. 314 НК РФ следует, что регистры налогового учета (НУ)заполняютсяна основаниипервичных учетных документов непрерывно в хронологическом порядке. Это означает, что беспорядочное или безосновательное занесение данных в регистр, а также пропуски или какие-либо изъятия не допускаются.

Расшифровка словосочетания «первичный учетный документ» в НК РФ отсутствует, поэтому подтверждением записей в НУ может служить бухгалтерская первичка (письмо Минфина России от 17.01.2014 № 03-03-06/1/1156).^[14]

Л. Парамонова полагает, что не следует забывать, что сформированные налоговые регистры необходимо защищать от несанкционированного исправления. Любые ошибки в регистрах налогового учетаисправляются только при соответствующем обосновании, а ответственный исполнитель заверяет все внесенные корректировки своей подписью и указывает дату.

---

Информация, отраженная в НУ, представляет собой налоговую тайну. За ее разглашение (в том числе налоговиками) предусмотрена административная и уголовная ответственность (письмо Минфина России от 12.04.2011 № 03-02-08/41).

В следующих разделах подробнее остановимся на оформлении регистров налогового учета по налогу на прибыль.

Регистры налогового учета по налогу на прибыль. Для заполнения «прибыльной» декларации понадобится минимум 2 регистра НУ: 1 по учету доходов, другой по расходам. Информация о полученных доходах и произведенных компанией расходах, сформированная по нормам НУ, позволит определить прибыль — объект налогообложения, без которого расчет самого налога на прибыль невозможен.

Дополнительные регистры придется оформить в случае, когда у компании множество видов деятельности, а также, помимо стандартных хозяйственных операций, проводятся операции с особыми условиями перехода права собственности или по которым предусмотрен специальный порядок формирования налоговой базы.

Если коммерсант не может или не хочет разрабатывать регистры налогового учета, но при этом не желает быть наказанным по ст. 120 НК РФ за их отсутствие, он вправе воспользоваться готовыми. Их формы можно найти в рекомендациях МНС России «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ» от 19.12.2001.^[15]

Пример. Специалисты ООО «Ритм» отражают необходимую для расчета налога на прибыль за 9 месяцев 2015 года информацию в следующих регистрах налогового учета (РНУ):

РНУ «Доходы от реализации» ООО «Ритм»;

РНУ «Расходы, уменьшающие доходы от реализации» ООО «Ритм»;

РНУ «Внереализационные доходы» ООО «Ритм»;

РНУ «Внереализационные расходы» ООО «Ритм».

Таблица № 1.Показатели по ООО «Ритм»

Учитывая, что в указанный период внереализационные доходы и расходы у ООО «Ритм» отсутствовали, остановимся подробнее на оформлении регистров налогового учета полученных доходов и осуществленных расходов по основной деятельности. Об этом расскажем в следующем разделе.^[16]

Продолжение примера. Доходы ООО «Ритм» в отчетном периоде складывались из следующих компонентов:

выручка от реализации продукции собственного изготовления (50 367 000 руб.);

выручка от реализации покупных изделий (30 590 000 руб.)

---

выручка от реализации прочего имущества (300 000 руб.);

Учесть в «доходной» части необходимо всю сумму реализованной за отчетный период продукции, за исключением доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ.^[17]

Оформляя РНУ «Доходы от реализации», не следует забывать, что выручку в регистре и налоговой декларации необходимо указывать без учета НДС и акцизов (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Информация для заполнения «доходного» РНУ берется из данных бухучета (по счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы»).

Регистры налогового учета налога на прибыль разрабатываются самой компанией, а их форма утверждается в качестве приложения к налоговой учетной политике. Они могут быть составлены в электронном виде или на бумаге — это значения не имеет. Главное - наличие в них обязательных реквизитов, установленных НК РФ. К информации, отражаемой в регистрах, предъявляется основное требование: все записи должны быть обоснованны и достоверны, а из содержания регистра должно быть понятно, как сформирована налогооблагаемая база.

Таблица № 2. Перечень (состав) внереализационных расходов

Бухгалтерский учет (п.7и8 ПБУ 9/99) Проценты, полученные за предо­ставление в пользование денеж­ных средств организации	Налоговый учет (НК РФ, ст. 250) Проценты, полученные по догово­рам займа
Активы, полученные безвозмездно	Безвозмездно полученное имуще­ство
Прибыль прошлых лет, выявлен­ная в отчетном году	Доходы прошлых лет, выявлен­ные в отчетном периоде
Курсовые разницы	В виде положительных курсовых разниц
Штрафы, пени, неустойки за на­рушение условий договоров	В виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение дого­ворных обязательств, а также суммы возмещения убытков и ущерба
Суммы кредиторской и дебитор­ской задолженности, по которым истек срок исковой давности	В виде сумм кредиторской задол­женности (обязательств перед кредиторами), списанных в связи с истечением срока исковой дав­ности
Перечень открытый	Перечень открытый

 В налоговом учете (ст. 251 НК РФ) выделены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы. Отдельные виды таких доходов и в бухгалтер­ском учете не признаются доходами, а отражаются как кредиторская задолженность (например, иму­щество, имущественные права, услуги, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг); имущество, полученное в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств, и др.). Поэтому по доходам, подлежа­щим отражению на счете 91-1 "Прочие доходы", но не учитываемым для целей налогообложения, также необходимо предусмотреть аналитические счета.

---

Аналитический учет по счетам 91-1 "Прочие доходы" и 99 "Прибыли и убытки" следует построить таким образом, чтобы получать информацию по каждому виду операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов.^[18]

2.2. Налог на прибыль: постепенное списание спецодежды

По данным А.Р. Игнатьева с 1 января 2015 г. действуют новые правила списания малоценной спецодежды и других средств индивидуальной защиты в налоговом учете. Расскажем о них подробнее.

Напомним общие правила признания стоимости спецодежды в налоговом учете. Итак, спецодежда с нормативным сроком носки свыше 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. учитывается в составе амортизируемого имущества. В налоговом учете ее стоимость списывают через амортизацию (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Расходы на приобретение спецодежды, которая не признается амортизируемым имуществом, можно учесть в составе материальных затрат (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).^[19]

Если организация применяет метод начисления, налоговую базу уменьшают по мере выдачи такой спецодежды работникам (п. 2 ст. 272 НК РФ).

Если же используется кассовый метод, стоимость спецодежды списывают после ее выдачи работникам и при условии оплаты поставщику (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Примечание. Кассовый метод вправе применять только те компании, у которых за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации не превысила в среднем 1 млн руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).^[20]

Старые правила списания стоимости спецодежды, которая не является амортизируемым имуществом. Списывать стоимость спецодежды, которая не признается амортизируемым имуществом, нужно было единовременно.

Пример 1. Отражение расходов на спецодежду в налоговом учете в 2014 г. В январе 2014 г. речное пароходство закупило для матроса В.А. Тихомирова два сигнальных жилета общей стоимостью 7080 руб. (в том числе НДС - 1080 руб.). Стоимость одного жилета без НДС составила 3000 руб. за штуку [(7080 руб. - 1080 руб.): 2 шт.]. Отчетными периодами по налогу на прибыль являются I квартал, полугодие, 9 месяцев.
Компания применяет метод начисления.

Срок использования каждого жилета - полгода. Необходимость выдачи спецодежды определена по результатам специальной оценки условий труда.

Первый жилет организация выдала В.А. Тихомирову в январе, а второй - в июле 2014 г.

---

Как отразить списание стоимости жилетов в налоговом учете в 2014 г.?
Решение. Поскольку срок использования спецодежды не больше 12 месяцев, а цена за единицу не более 40 000 руб., бухгалтер учел в составе материальных расходов единовременно:

- стоимость первого жилета (3000 руб.) - при расчете налога на прибыль за I квартал;

- стоимость второго жилета (3000 руб.) - при расчете налога на прибыль за 9 месяцев.

Примечание. Нормы выдачи матросам речного флота сигнальных жилетов установлены в Приложении к Приказу Минздравсоцразвития России от 20.04.2006 N 297.

Что изменилось в налоговом учете спецодежды в 2015 году. Пунктом 7 ст. 1 Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ внесены изменения в п. 1 ст. 254 Налогового кодекса.

Теперь стоимость спецодежды и других средств индивидуальной защиты, которые не признаются амортизируемым имуществом, также можно списывать в течение нескольких отчетных периодов - с момента ввода в эксплуатацию. Компания вправе самостоятельно определить порядок такого списания с учетом срока использования имущества и других экономических показателей. То есть работодатель вправе выбрать порядок списания малоценных СИЗ в налоговом учете:

- единовременно;

- постепенно.

Его нужно закрепить в учетной политике. Пример 2. Отражение расходов на спецодежду в налоговом учете в 2015 г.

Воспользуемся условиями примера 1. Но предположим, что речное пароходство выдает спецодежду в 2015 г.

В учетной политике компании установлено, что стоимость специальной одежды, которая не признается амортизируемым имуществом, списывается в налоговом учете равномерно в течение срока носки.^[21]

Первый жилет выдан матросу в январе 2015 г., а второй будет выдан в июле 2015 г. Срок носки каждого сигнального жилета - полгода.
Решение. Стоимость первого жилета (3000 руб.) будет учтена при расчете налога на прибыль так:

- в I квартале 2015 г. будет списана часть стоимости жилета в размере 1500 руб.;

- во II квартале 2015 г. будет списано еще 1500 руб. (итого за полугодие - 3000 руб.).

Стоимость второго жилета (3000 руб.) будет включена в состав материальных налоговых расходов следующим образом:

- в III квартале 2015 г. будет списано 1500 руб.;

- в IV квартале 2015 г. будет списано еще 1500 руб.

Бухгалтерский учет спецодежды в 2015 году. Аналогичные правила отражения стоимости спецодежды действуют и в бухгалтерском учете.
Так, в зависимости от положений учетной политики стоимость малоценной спецодежды разрешено списывать:

---