Файл: Налоговый учет по налогу на прибыль (Общие положения о налоговом (фискальном) учете налога на прибыль).pdf

10. Оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 «Общехозяйственные расходы» по счетам аналитического учета (статьям затрат) (приложение № 6 к бухгалтерской учетной политике);

11. Анализа счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» по субсчетам (видам налогов) (приложение № 12 к бухгалтерской учетной политике);

12. Оборотно-сальдовой ведомости в разрезе синтетических счетов и субсчетов первого порядка (приложение № 29 к бухгалтерской учетной политике).

Налоговая база формируется на основании сводного регистра фискального учета. Форма регистра приведена в приложении № 1 к настоящей учетной политике».^[6]

1.2 Документарное содержание фискального учета при расчете налога на прибыль

Согласно ст. 313 НК РФ (гл. 25) в организации должен быть организован фискальный учет. В программе "1С: Бухгалтерия" и в других программах, например в немецкой программе SAP, фискальный учет можно вести автоматически. Для целей ведения фискального учета в "1С: Бухгалтерия" предусмотрен специальный фискальный план счетов.

К сведению. Подтверждением данных фискального учета по данным Т.Н. Беликовой являются:

- первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

- аналитические регистры фискального учета;

- расчет налоговой базы.

В бухгалтерских программах для получения достоверных данных фискального учета, возможно, потребуются дополнительные настройки программистов. Однако налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов фискального учета, поэтому в произвольном виде на бумажном носителе также можно оформлять документы, но они должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные гл. 25 НК РФ. Понятие аналитических регистров фискального учета рассмотрено в ст. 314 НК РФ (гл. 25).^[7]

Для проведения сверки необходимо сформировать, распечатать и подписать регистры фискального учета. С целью контроля за правильностью составления декларации по налогу на прибыль нужно проанализировать следующие регистры фискального учета:

- регистр учета доходов текущего периода;

- регистр учета прямых затрат и косвенных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства;

- регистр учета внереализационных расходов текущего периода;

- регистр учета внереализационных доходов текущего периода;

- регистр учета доходов и расходов от реализации прочего имущества;

---

- регистр расчета распределения расходов на остатки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных;

- регистр расчета распределения расходов на остатки незавершенного производства (НЗП), готовой продукции (ГП) и товаров отгруженных (ТО);

- расчет налога на прибыль организаций;

- расчет налоговой базы по налогу на прибыль и прочие регистры.

Последовательность проверки можно представить следующим образом. Во-первых, если регистры формируются в бухгалтерской программе, нужно проверить, чтобы в графе "контроль" не было расхождений.
Во-вторых, необходимо провести сверку данных аналитического регистра расчета налоговой базы по налогу на прибыль с анализом счета 68.04.2 "Расчеты налога на прибыль" по данным счетов 09 "Отложенные налоговые активы", 77 "Отложенные налоговые обязательства", 99 "Прибыли и убытки".

К сведению. В бухгалтерских программах:

- счет 68.04 - "Налог на прибыль";

- счет 68.04.1 - "Расчеты с бюджетом";

- счет 68.04.2 - "Расчет налога на прибыль".

В-третьих, следует провести сверку данных в регистре фискального учета прямых затрат и косвенных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства с регистром расчета распределения расходов на остатки НЗП, ГП и ТО и регистром расчета налоговой базы по налогу на прибыль, а также с анализом затратных счетов 20, 21, 23, 25, 26, 29, 41, 44, 43 в бухгалтерском и налоговом учете.

В-четвертых, в регистре фискального учета прямых затрат и косвенных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства необходимо проверить обоснованность состава прямых и косвенных расходов.^[8]

Обратите внимание! К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.^[9]

---

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В-пятых, данные по доходам аналитического регистра расчета налоговой базы по налогу на прибыль должны быть сверены с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 91.01 "Прочие доходы" (по субсчетам) в налоговом учете с признаком НУ и с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 90.01 "Выручка" в налоговом учете с признаком НУ. Данные по расходам регистра расчета налоговой базы по налогу на прибыль - с данными по оборотно-сальдовой ведомости счета 91.02 "Прочие расходы" (по субсчетам) в налоговом учете с признаком НУ и с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 90.02 "Себестоимость продаж" в налоговом учете с признаком НУ.

В-шестых, необходимо сверить данные регистра расчета налога на прибыль организаций с данными регистра учета доходов текущего периода. Для проверки аналитики данных в регистре учета доходов текущего периода необходимо сформировать оборотно-сальдовую ведомость по счету 90 "Продажи" (по субсчетам и номенклатурным группам).^[10]

Примечание:

- Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) становятся все более актуальными в России. Они стали ориентиром для создания новой национальной системы бухгалтерского учета, многие российские предприятия используют их, когда составляют финансовую отчетность в добровольном порядке. В 2011 г. МСФО официально были переведены и одобрены для их использования в РФ. Стандарты и разъяснения, одобрены приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. №160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», однако обязательными к использованию они являются только для консолидированной финансовой отчетности.

С каждым изменением, ПБУ, все больше становятся схожи с соответствующими МСФО. Например, утвержденный в 2002 г. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» во многом соответствует МСФО 12 «Налоги на прибыль», но также в них имеются явные и значительные отличия. Так как учет налога на прибыль, всегда сопровождается многими вопросами со стороны организаций и вопрос исчисления и уплаты налога всегда является актуальным, рассмотрим, какие же значимые отличия имеются в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и МСФО 12 «Налоги на прибыль».

---

Метод учета налога на прибыль, согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» строится на поэтапных изменениях суммы обязательства по налогу. Суммы фактических налоговых обязательств, исчисляются в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ), это приводит к тому что, в действительности бухгалтерские данные о прибыли отличаются от данных налогооблагаемой прибыли. Фактические данные по налоговым обязательствам, вносятся в данные финансового учета, образуя новые статьи активов и пассивов. Соответственно, данные бухгалтерского баланса меняются на основе этих изменений, эти данные необходимы для формирования отчета о прибылях и убытках. В РФ налог на прибыль может взыматься как задолженность или аванс, с дальнейшим зачетом. В связи с этим появляются временные разницы, между тем, когда отражается прибыль в отчетности, и когда уплачивается налог на эту прибыль, что образует налоговое обязательство (фискальный актив).

В МСФО 12 «Налоги на прибыль» существуют нормы, которые позволяют отражать данные взыскивание налогов в должный момент времени в финансовой отчетности.

Как и в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» так и в МСФО 12 «Налоги на прибыль», даются понятия временных разниц и отложенных налоговых обязательств (ОНО); временные разницы делятся на вычитаемые и налогооблагаемые. Определение временных разниц, в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и МСФО 12 «Налоги на прибыль», явно отличаются. Согласно МСФО 12 – это разница между балансовой стоимостью актива и обязательства, и его налоговой базой. В ПБУ 18/02 – доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а фискальную базу для налога на прибыль в следующем отчетном периоде. Также, в МСФО 12 «Налоги на прибыль» доходы и расходы, формирующие балансовую и фискальную прибыль в разных периодах, соответствуют только некоторым временным разницам.^[11]

2. Практическая составляющая налогового учета относительно налога на прибыль

2.1. Правила расчета налогового учета налога на прибыль

---

По данным К.В. Сергеева разделяют два основных вида ведения налогового учета:

- на основе бухгалтерского учета, когда налоговые регистры заполняются согласно данным бухгалтерских регистров. В тех случаях, когда правила бухгалтерского учета расходятся с правилами налогового учета, в регистрах делаются корректировки;

- создание отдельного налогового учета. Учет ведется независимо от бухгалтерского учета и отличается от его правил ведения. В налоговом учете не применяется метод двойной записи. Заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль производится на основании данных регистров налогового учета. В отличие от бухгалтерского учета, налоговый должен обеспечивать правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Предприятие самостоятельно разрабатывает порядок ведения налогового учета и систему учетных налоговых регистров. Формы регистров должны быть отражены в учетной политике предприятия. На практике бухгалтеры применяют разные подходы к организации и ведению налогового учета. Например, существует такой вариант, при котором создается отдельный налоговый план счетов или к бухгалтерскому Плану счетов дополнительно вводятся налоговые счета, на которых доходы и расходы учитываются исходя из требований гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.^[12]

Допустим, что в регистрах бухгалтерского учета не хранится достаточной информации для установления налоговой (фискальной) базы, учреждение (организация) имеет право дополнять используемые регистры нужными реквизитами, вырабатывая тем самым регистры налогового учета (ст. 313 НК РФ). Кроме того следует иметь в виду, что не запрещается разрабатывать налоговые регистры автономно. Иными словами, в налоговых (фискальных) регистрах допустимо отражать только:

- аномалии показателей налогового (фискального) учета, от бюджетного коэффициента (от показателей казны). Такой вариант, по-нашему, мнению, предпочтительнее ведения налогового (фискального) учета параллельно с бухгалтерским (когда в налоговом учете в полном объеме отражают все осуществляемые учреждением и отраженные в бухгалтерском учете финансово-хозяйственные операции). Причина в том, что первый вариант организации налогового учета дает возможность выработать облагаемую базу по налогу на прибыль, исходя из показателей бухгалтерского учета, скорректированных на суммы отраженных в регистрах налогового учета отклонений. Это существенно менее трудоемко. 

---