Файл: Бюджетирование в системе управленческого учета.pdf

Таблица 1. Матрица полномочий и ответственности субъектов бюджетного управления

Аналогичные матрицы можно (и нужно) составить и по остальным этапам бюджетного управления, при этом важно вовлечь в процесс всех ключевых участников (руководителей ЦФО), довести идею до уровня осознанного понимания и принятия процесса, обсудить во всех деталях и согласовать, уравновесить полномочия и ответственность. Если этого не сделать на уровне идеологии, то субъект бюджетного управления очень охотно будет пользоваться правами, а ответственность за дефицит бюджета или кассовый разрыв будет перекладываться на финансовое подразделение. [6, c. 234]

Вне зависимости от уровня развития компании и ее структуры, в процессе планирования используются, как правило, несколько видов бюджетов:

- функциональные бюджеты;

- операционные бюджеты (по ЦФО, ЦФУ);

- бюджет доходов и расходов (БДР);

- бюджет движения денежных средств (БДДС);

- бюджет по балансовому листу (БЛ);

- сводный инвестиционный бюджет (состоит из бюджетов отдельных проектов). [13, c. 122]

С учетом специфики деятельности компании сначала нужно выделить функциональные бюджеты. Сделать это можно исходя из следующих принципов: один бюджет описывает только один процесс (продажа товаров, доставка товаров и так далее), не должно оставаться неохваченных процессов; наличие бюджета определено реалиями бизнеса (например, если компания не получает доходов от финансовой деятельности, значит составлять бюджет не имеет смысла). [12, c. 236]

В таблице 2 приведены виды функциональных бюджетов по основной деятельности производственно-торгового предприятия. Группировку статей к основной и внереализационной деятельности каждая организация определяет самостоятельно, но, как правило, это делается по удельному доходу в общей сумме выручки. Если компания помимо операционной деятельности ведет еще финансовую и инвестиционную, то в рамках каждой из них также следует использовать свои бюджеты, например: [5, c. 111]

- бюджет процентов по кредитам и займам;

- бюджет оценки и страхования залогов;

- бюджет развития (в разрезе каждого отдельного проекта);

- бюджет реконструкции.

Таблица 2. Виды функциональных бюджетов компании по основной деятельности

Все бюджеты следует выделять в соответствии с финансовой структурой. Например, бюджет производства в целом по предприятию будет состоять из бюджетов отдельных производственных цехов (или заводов), а все операционные бюджеты в последующем составят генеральный бюджет компании по основной деятельности. Вне зависимости от вида бюджет состоит из отдельных статей. Справочник статей необходимо формировать на основе аудита всех хозяйственных операций компании. [13, c. 125]

При этом следует учесть следующие важные моменты:[8, c. 101]

- группировка хозяйственных операций по признаку принадлежности их к ЦФО формирует операционный бюджет данного ЦФО;

- любая расходная или доходная операция обязательно должна иметь статью в бюджете доходов и расходов, по которой она может быть отражена;

- по значимости операций и удельному весу в расходах или доходах возможно заведение одной статьи для одной операции (но, как правило, одна статья соответствует группе операций);

- статьи бюджета должны отражать реальные потребности бизнеса, поэтому не стоит вносить в справочник статью из расчета на будущее;

- степень детализации статей зависит от сумм отражаемых операций.

Например, если по статье «Прочие расходы» общая сумма превышает другие детализированные статьи бюджета, то из прочих расходов следует выделить самостоятельные статьи, придающие ей большой вес. Для доходных и расходных статей лучше использовать единую иерархию, например, трехуровневый справочник доходов и расходов: [7, c. 270]

уровень 0 – первичная статья однотипной хозяйственной операции;

уровень 1 – консолидация статей нулевого уровня;

уровень 2 – консолидация статей первого уровня.

Статьи бюджета движения денежных средств формируются на основе статей бюджета доходов и расходов путем исключения статей, не связанных с движением денежных средств (амортизация, курсовые и суммовые разницы, переоценка ТМЦ, брак и тому подобное), и добавления статей, отражающих движение денег (авансы, приобретение основных средств и нематериальных активов, капитальные ремонты, поступление кредитов, прочий приток и др.). [5, c. 118]

Бюджет по балансовому листу можно построить на основе бухгалтерского баланса, расширив его до необходимой детализации. Вообще управленческий учет строго не регламентирован и, чтобы в полной мере удовлетворить потребности всех заинтересованных пользователей в информации, не нужно бояться разумно соединять в управленческих формах элементы различных учетных систем, в том числе РСБУ и МСФО. [20, c. 127]

2.2 Метод бюджетирования

На практике существует несколько методов бюджетирования, каждый из которых имеет свои преимущества и недостатки.

Традиционным подходом является инкрементальное бюджетирование.

Этот метод предусматривает построение бюджета на следующий период, основанное на результатах текущего, с учетом ожидаемой инфляции и ожидаемого изменения уровня активности (или же, как часто поступают не очень ответственные менеджеры, путем увеличения статей бюджета на определенный минимальный процент). [22, c. 64]

Основное преимущество - простота и короткие сроки составления.

Существенным недостатком этого метода является то, что он сохраняет в бюджетируемом периоде все управленческие решения прошлых периодов, в том числе и неэффективные, тем самым сохраняя все нецелесообразные расходы и создавая накопительный эффект в каждом бюджете каждого следующего периода. [23, c. 21]

В случае осуществления бюджетирования c нулевой базой каждая статья затрат утверждается в текущем периоде отдельно. При данном методе бюджетирования не учитывается размер затрат прошлых периодов - все статьи бюджета изначально считаются равными нулю и на каждом этапе составления бюджета прежние показатели подвергаются сомнению.

Таким образом, каждый работник, ответственный за формирование бюджета, определяет:[7, c. 273]

- нужны ли конкретные затраты;

- какие наступят последствия в случае их отсутствия;

- есть ли альтернативные решения;

- какие выгоды несут такие альтернативы и стоят ли эти выгоды понесенных затрат.

Таким образом поэтапно формируются пакеты решений, которые могут быть как взаимоисключающими, так и дополняющими.

Например, компания планирует осуществлять доставку мелкогабаритных грузов. Это возможно сделать собственными силами организации (приобрести парк автотранспорта, взять автомобили в аренду или заключить договор лизинга) или же привлечь стороннюю компанию-перевозчика.

Каждый из этих вариантов требует достоверной оценки. В частности, для создания собственного автомобильного парка необходимы существенные первоначальные вложения и организационные усилия, лизинговые платежи включают в себя высокий кредитный процент, для управления собственными автомобилями необходимо привлекать отдельных сотрудников и т. д. Только после комплексного анализа и оценки затрат появляется возможность распределить имеющиеся ресурсы.

Из этого вытекают главные преимущества метода: [5, c. 120]

- возможность выявить неэффективные операции и ненужные, нецелесообразные расходы;

- необходимость отслеживания эффективности расходов и понимания сотрудниками сути операций;

- повышение мотивации сотрудников, так как именно от них зависит эффективность;

- быстрая реакция на изменения;

- эффективность использования ресурсов.

Главным недостатком метода бюджетирования с нулевой базой являются существенные трудозатраты и требования к квалификации работников, а также необходимость привлечения сторонних специалистов. Для его реализации необходимо вникнуть в каждую статью расходов или доходов, критически рассмотреть предыдущий опыт, найти оптимальные или альтернативные варианты. Причем финансовая оценка этих вариантов требует большой документальной работы. [8, c. 104]

Бюджетирование в разрезе проектов позволяет оценить результаты конкретной операции или проекта. Такой метод целесообразно использовать в том случае, если, помимо финансовых показателей, необходимо оценить также динамику качества (например, улучшение восприятия товара за счет использования материалов, которые не изменяют его практических свойств, но субъективно ценны для потребителя) и других нефинансовых показателей (в частности, удовлетворенность сотрудников работой).[23, c. 25]

Дело в том, что затраты, относящиеся к конкретному проекту, могут распределяться на различные статьи бюджета, что осложняет подведение суммарного итога по проекту и контроль за его финансированием. Так как не всегда можно определить, сколько средств или ресурсов было затрачено по каждой статье на конкретный проект. В этом случае удобнее использовать проектный метод бюджетирования, когда для каждого проекта составляется свой отдельный бюджет.

При этом важно учитывать, что на практике нет необходимости строго придерживаться какого-либо одного метода бюджетирования - наиболее оптимально комбинировать несколько.

Например, не нужно периодически высчитывать затраты на персонал, если не предполагается существенных изменений в ставках или численности штата сотрудников (для этого вполне подойдет инкрементальный метод), на аренду или коммунальные услуги для офиса (но не для завода). Тогда как критически важные затратные статьи стоит планировать особенно тщательно, применяя методику бюджетирования с нуля, а некоторые проекты и вовсе выводить за рамки общего бюджета компании и калькулировать отдельно. [15, c. 98]

2.3 Характеристика этапов бюджетирования

Этап первый: определение основного бюджетного фактора. Основной бюджетный фактор - это основные ограничивающие деятельность организации условия (максимальная производительность труда, уровень сбыта, рыночная конъюнктура, логистика, наличие сырья и оборотных средств, законодательные ограничения на определенные виды деятельности и др.). [22, c. 65]

Так, если основным фактором является сбыт, то бюджет производства может быть подготовлен только после завершения формирования бюджета продаж.

Этап второй: разъяснение целей бюджетного процесса работникам. Важно донести до всех сотрудников смысл и цели бюджетирования. Это необходимо для составления максимально достоверного плана управления компанией и стабильности ее работы. [7, c. 289]

С позиции практики, согласование целей является важнейшим этапом планирования, в этом процессе должны принимать участие руководители функциональных направлений, так как цель компании впоследствии декомпозируется на цели подразделений. Именно в процессе согласования стратегических целей руководители функциональных подразделений вырабатывают согласованные методы решения существующих проблем, оценивают задачи, анализируют ограничения, возможности и риски. [17]

Взаимосвязь стратегических целей и показателей эффективности отдельных ЦФО представлена на рис. 4.

Рисунок 4. Взаимосвязь стратегических целей и показателей эффективности деятельности отдельных подразделений

Этап третий: организация структуры. Для компании важно выделить центры затрат, сотрудников, имеющих бюджетные полномочия, составить списки подразделений и сотрудников, которым адресуются запросы. А также определить иерархию бюджетов, их взаимосвязь и последовательность составления. [21]

Как правило, центры затрат совпадают с функциональными подразделениями организации (отдел персонала, отдел продаж, производство, логистика и т. д.). Соответственно бюджетными полномочиями обладают руководители подразделений и работники, в чьи должностные обязанности входит инициация затрат (например, сотрудники отдела закупок, ИТ-отдела). [2, c. 139]

Этап четвертый: формирование системы показателей и основных форм бюджетов. После определения круга ответственных подразделений и сотрудников, участвующих в процессе составления бюджета, утверждается форма сводного бюджета и основные формы бюджетов по центрам затрат.

Для этого определяют формат и содержание каждой бюджетной формы, формируют систему ключевых показателей для каждого из центров, составляют и описывают статьи доходов и расходов каждого из бюджетов. Затем разрабатывают методику и инструкции по заполнению форм. Определяют исходную документацию, регламент и сроки составления бюджетов, их место в статьях сводного бюджета.

Отдельное внимание стоит уделять взаимосвязи показателей различных бюджетов. Так, бюджет логистики и склада будет всегда в определенной связи с бюджетом производства, который непосредственно связан с бюджетами продаж и закупок. Если эти связи заранее определены, достаточно легко обнаружить нестыковки, предупреждая возможные ошибки.

Этап пятый: составление функциональных бюджетов. На основании регламентов, сформированных на предыдущем этапе, составляют функциональные бюджеты - постатейные списки доходов и расходов. Как правило, большая часть подразделений не генерирует доходы, их бюджеты представляют собой сметы расходов, которые предположительно возникнут в течение периода. [25, c. 145]