Файл: Общие принципы осуществления аудиторского контроля (Аудиторская проверка операций с основными средствами (на примере ООО «Иверия»).pdf

Организация может приобрести как новые основные средства, так и бывшие в эксплуатации.

Рассмотрим принятие к учету основного средства в бухгалтерском учете по предприятию ООО «Иверия». Актив принимается предприятием к бухгалтерскому учету в качестве ос­новных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции,
при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владе­ние и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) предприятие не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.[9 стр.4]

Все вышеперечисленные условия бухгалтерами соблюдаются. Что касается подпункта «г», то здесь можно ориентироваться на основания учета амортиза­ции в целях налогообложения. Если начисляемая амортизация учитывается в налоговых расходах, то есть амортизационный расход является экономи­чески обоснованным в соответствии со статьей 252 НК РФ, то можно считать, что такой объект способен приносить экономическую выгоду.

Остановимся на моменте ввода в эксплуатацию. Поправки, внесенные в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. С учетом новой редакции для отражения стоимости объекта на счете 01 «Основные средства» не требуется фактичес­кого ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приоб­ретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включает­ся в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.

В соответствии с п. 27 Методических указаний по основным средствам принятие к учету в качестве ОС означает, что формирование стоимости данного актива закончено и произ­водится перевод фактических затрат с кредита счета 08 в дебет счета учета.

Машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т. п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резер­ва) в соответствии с установленными технологическими и иными требовани­ями, принимаются к бухгалтерскому учету на предприятии ООО «Иверия» в качестве ОС на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи ОС. Это соответствует положению, установленному в п. 39 Методических указаний по ОС.

Таким образом, объект, не требующий монтажа, учитывается в составе ОС в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, - после заверше­ния монтажа и приведения его в состояние, пригодное для использования. Таким образом, задержка затрат по приобретению ОС на счете 08 является обоснованной (строительство, передача в монтаж). В противном слу­чае искажаются остаточная стоимость ОС, амортизация для целей бухгал­терского учета, налог на имущество и бухгалтер­ский финансовый результат.

При учете объектов недвижимости следует помнить, что они подлежат обязательной государственной регистрации. Это относится и к транспорт­ным средствам (ст. 131 ГК РФ). Отсутствие госрегистрации права собственно­сти не является основанием для освобождения организации от обязанности учета недвижимости в составе основных средств (Постановления ФАС По­волжского округа от 03.02.2010 N А57-22457/2008 и ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2010 N А82-2570/2009-27).

Следует отметить, иногда организации не на все принятые ОС оформляют акты по соответствующей унифицированной форме, утвержденной постановлением Госкомстата России, №№ ОС-1, ОС-1а или ОС-16, а также инвентарные карточки № ОС-6, ОС-6а. Веде­ние инвентарной книги по унифицированной форме № ОС-6б разрешено только для малых предприятий.

Часто документы не имеют необходимых подписей должностных лиц. В этом случае, аудиторы говорят, что нарушены положения п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ, а документы, не оформленные должным образом, не являются первичным учетным документом, на основании которого производятся бухгалтерские записи. Отсутствие должным образом оформленных актов ввода в эксплуатацию ОС может привести к серьезным налоговым последствиям как по налогу на прибыль, так и по НДС. Если организация не может подтвердить момент ввода объекта в эксплуатацию, то она не может начислять амортизацию по данному объекту (п. 21 ПБУ 6/01 и п. 2 ст. 259 НК РФ) последовательно, подтвердить расход в виде амортизационных отчислений в обоих видах учета. Кроме того, НДС к вычету в этом случае организация также приняла неправомерно (п. 2ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2006 № 03-02-07/1-122). [2стр.64]

В соответствии с п. 18 Методических указаний по ОС инвентарная карточка является регистром аналитического учета, «пас­портом» ОС, который составляется на основании первичных учетных доку­ментов. В ней также отражается инфор­мация о перемещении объекта внутри организации, проведении реконст­рукции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или спи­сание.

Следует отметить, организациям разрешено отражать в учете активы, в отношении которых выполняются предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01 условия принятия их к бухгалтерскому учету в качестве ОС, но стоимость которых не более 20000 руб.до 01.01.2011года и не более 40000 с 01.01.2011года в составе материально производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01). Точный лимит устанавливается учетной политикой организации. При списа­нии таких активов оформляются документы, предусмотренные для списания материалов в соответствии с письмом Минфина России от 30.05.2006 № 03-03-04/4/98. Это совсем другое оформление первичных документов по движению актива, и совсем другая операция.

Аудиторы обычно рекомендуют организациям переоформить документы по вводу в эксплуатацию ОС на документы, подтверждающие получение и расход материально-производственных запасов (приходный ордер по форме № M-4, требование-накладную по форме № М-11, акт на списание мате­риалов и др.). В противном случае споров при проверке не избежать.

Кроме того, они обращают внимание на текст письма Минфина России от 8 февраля 2007г. № 07-05-06/36. В нем сказано, что если организация отразила в составе ОС активы стоимостью в пределах лимита, установлен­ного в учетной политике, но не более 20 000 руб., то начисление амортизации по ним должно производиться в общеустановленном порядке одним из спо­собов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01. Так что выбор есть - либо аморти­зировать такое имущество в общем порядке и уточнить ранее поданные декларации по налогу на прибыль, либо переоформить документы. Минфин России в пись­ме от 30.05.06г. №03-03-04/4/98 разъяснил, что по таким активам нужно вести специально утвержденные для учета карточки учета по форме № М-17.

Аудиторы отмечают, частая ошибка при проверке - неверное определение единицы учета ОС (один инвен­тарный объект учитывается как несколько или наоборот). Неправильное формирование инвентарных объектов может привести к необоснованному списанию на издержки ОС стоимостью до 20 000 руб., занижению налогов на имущество и на прибыль.

В п. 6 ПБУ 6/01 указано, что инвентарным объектом является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктив­но обособленный предмет, предназначенный для выполнения определен­ных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструк­тивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособ­ления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учиты­вается как самостоятельный инвентарный объект.

Типичной ошибкой, по мнению фискальных органов, является учет монитора, системного блока одного компьютера в качестве отдельных объектов и списание их стоимости на затраты как «малоценных» объектов ОС.

Позиция официальных органов по данному поводу последовательно сводится к следующему: все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера, представляющие собой комплекс конструктивно-сочлененных предметов и способные выполнять свои функ­ции только в составе комплекса, учитываются отдельным инвентарным объек­том. Такое мнение высказывает Минфин России в многочисленных письмах: от 4сентября2007 г. № 03-03-06/1/639 , от 9октяб­ря 2006 г. № 03-03-04/4/156 и др.

В вводной части ОКОФ сказано, что объек­том классификации вычислительной техники и оргтехники считается каждая машина, укомплектованная всеми приспособлениями и принадлежностями, необходимыми для выполнения возложенных на нее функций, и не являюща­яся составной частью какой-либо другой машины. При этом нужно иметь в виду, что вычислительная техника не является комплексом конструктивно сочлененных предметов, так как они не монтируются на едином фундаменте, не являются единым целым с процессором, могут выполнять свои функции одновременно с несколькими процессорами.

Для постановки основных средств, как на бухгалтерский, так и на налого­вый учет следует разобраться с понятиями первоначальной стоимости ос­новного средства по правилам бухгалтерского и по правилам налогового учета, выявить общие правила и различия. Отразим эти понятия в таблице 2.

Таблица 2

Первоначальная стоимость по правилам учета

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Уточним, что же включается в первоначальную стоимость основного сред­ства по правилам бухгалтерского учета на примере предприятия ООО «Иверия». Фактические затраты включают в себя:

• суммы, уплачиваемые поставщику или продавцу за приобретаемое основное средство;
• стоимость доставки объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• стоимость и информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые налоги и государственные пошлины, уплачиваемые в

связи с приобретением объекта основных средств;

• вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Следует подчеркнуть, порядок формирования первоначальной стоимости основного средства распространяется и на основные средства, бывшие в эксплуатации. Об этом сказано в пункте 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основ­ных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10 2003 года. Стоимость бывшего в эксплуатации ОС должна соответствовать рыночной оценке.

Рассмотрим и другие варианты поступления ОС на предприятие, и формирование их первоначальной стоимости.

Согласно п. 9 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями. Кроме того, в первоначальную стоимость основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал, включаются все затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использова­ния (п. 12 ПБУ 6/01).

Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в ус­тавном капитале ООО, утверждается решением общего собрания участни­ков, принимаемым всеми участниками единогласно (ст.15 Закона №14-ФЗ). Если номинальная стоимость доли составляет более 20 000 руб., к оценке имущества, вносимого в ее оплату, должен привлекаться независимый оценщик. Отметим, что уставом ООО могут быть установлены виды имущества, которое не может быть внесено для оплаты долей в уставном капитале общества.