Файл: "Основные этапы формирования налогового учета в РФ".pdf

3. Для исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций, начиная с 01.01.1997 г., осуществляется периодическая корректировка облагаемой налогом на прибыль базы с учетом инфляции.

Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ № 97 от 12 ноября 1996 г., также определено, что финансовые результаты от реализации определяются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности организации.^[39]

Следует отметить, что на подготовительном этапе российской налоговой реформы были допущены достаточно серьезные просчеты. И главный из них – отсутствие четкой концепции налоговых преобразований.^[40]

Необходимость реформирования всей сложившейся налоговой системы России стала очевидной. Государственной думой был принят Налоговый кодекс РФ (часть 1), введённый в действие с 01.01.1999 г. Предполагается, что он решает следующие важнейшие задачи:

- построение стабильной, единой для РФ налоговой системы с правовым механизмом взаимодействия всех её элементов в рамках единого налогового пространства;

- развитие налогового федерализма, позволяющего обеспечить федеральный, региональные и местные бюджеты закрепленными за ними и гарантированными налоговыми источниками доходами;

- создание налоговой системы, обеспечивающей достижение баланса общегосударственных и частных интересов, а также способствующей развитию предпринимательства, активизации инвестиционной деятельности, увеличению богатства государства и его граждан;

- снижение общего налогового бремени и уменьшение числа налогов;

- формирование единой налоговой правовой базы;

- совершенствование системы ответственности плательщиков за нарушение налогового законодательства.^[41]

Принятие первой части НК РФ явилось поистине историческим моментом в развитии экономических реформ в России. С вступлением в действие этого законодательного документа началось реформирование всей системы налогообложения.^[42]

При этом часть первая НК РФ не описывала налогообложение по конкретным видам налогов. Эти функции впоследствии были возложены на часть вторую НК РФ, вступившую в силу с 1 января 2001 г. В данной части НК РФ было определено описание порядка исчисления и взимания конкретных налогов (НДС, акцизы, НДФЛ, ЕСН и др.).^[43]

---

Второй этап формирования налогового учета в России

Таким образом, на протяжении девяти лет - с 1992 по 2001 - для целей налогообложения прибыли использовались данные бухгалтерского учета и применялась система корректировок бухгалтерских показателей, которая не приводила к лишним трудозатратам, а также не вызывала неясностей у налогоплательщиков и налоговых органов. Однако количество корректировок к 1999 году стало огромным, подготовка декларации по налогу на прибыль – трудозатратной.^[44]

В 2002 г. вступает в силу гл. 25 НК РФ, которая вводит термин «налоговый учет» на законодательном уровне.

Реформирование системы налогообложения привело к усложнению расчета налога на прибыль. Поскольку бухгалтерский учет не способен сформировать налогооблагаемые показатели, в Российской Федерации начинается становление налогового учета. До 1 января 2002 г. существовала система корректировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения.^[45]

Налоговый учет является ведущим звеном информационной системы финансово-экономической деятельности предприятия, формируемым на принципах бухгалтерского учета в целях определения доли изъятий доходов в пользу государственного бюджета. В силу сложившихся в настоящее время особенностей развития рыночных отношений в России государство предъявляет к информационным системам коммерческих предприятий ряд важных требований, способствующих реализации двух главных программ:

- привлечение зарубежных инвестиций в экономику;

- наполнение доходной части федерального и местного бюджетов.^[46]

Следует отметить, что с принятием НК РФ обеспечено формирование единой правовой базы налогообложения, систематизированы действовавшие ранее нормы и положения, регулирующие процесс налогового производства путём приведения их в формализованную, единую, логически цельную и согласованную систему. Устранены также такие недостатки существовавшей до принятия НК РФ налоговой системы, как многочисленность и противоречивость нормативных документов, отсутствие достаточных правовых гарантий для участников налоговых отношений.^[47]

Кроме того, НК РФ предусматривает всесторонний учет неоднородности развития отдельных секторов экономики. С этой целью для отдельных категорий налогоплательщиков законодательно устанавливаются специальные налоговые режимы, предусматривающие их освобождение от уплаты большинства налогов. Несомненно, указанные режимы в большей степени способствуют созданию более рациональной системы налогообложения, приспосабливая ее к индивидуальным особенностям деятельности этой категории налогоплательщиков.^[48]

---

Введение самостоятельного налогового учета в 2002 году было в первую очередь для облегчения налогового контроля.

Для организаций очевидны отрицательные последствия принятия такого решения:

1. Осуществление значительных дополнительных вложений организации для создания группы (или иного подразделения) налогового учета (рост затрат на оплату труда, поскольку такие специалисты относятся к высокооплачиваемой категории); привлечение высококвалифицированных специалистов (аудиторов, юристов, налоговых консультантов) для разработки налоговых регистров и системы документооборота с учетом целей налогового учета; затраты на оргтехнику и вычислительную технику, разработку и уточнение программного продукта и т.д.

2. Возникновение комплекса предпосылок и опасности ликвидации классической системы бухгалтерского учета для решения необходимых функций управления (абсолютное большинство налогоплательщиков готовы отказаться от бухгалтерского учета, так как спрашивают с них только за систему налогового учета).

3. Непроработанность норм налогового учета в Налоговом кодексе РФ вызывает затруднения при формировании данных для исчисления налогооблагаемой базы.^[49]

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы, включая справку бухгалтера; аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы, налоговые декларации.^[50]

В общем и целом II этап становления налогового учета в России характеризуется всесторонним развитием налогового учета, разработкой и формированием систем налогового учета по отдельным налогам. Фактически этот этап начинается в момент законодательного установления хотя бы одной системы налогового учета по какому-либо налогу.

На этом этапе существуют как двухуровневые, так и трехуровневые системы налогового учета по всем налогам. Создается теоретическая база налогового учета в различных вариантах, один из которых должен быть принят за основу налогового учета по всем налогам России на последующем этапе. Налоговый и бухгалтерский учет на этом этапе еще достаточно сильно связаны, так как при исчислении налоговой базы по многим налогам используются данные бухгалтерского учета.^[51]

---

Обзор изменений основных статей по налоговому учету

В научной литературе практически не рассмотрены основные изменения за последнее десятилетие, касающиеся налогового учета.

С 01 января 2002 по сегодняшний день в гл. 25 НК РФ было внесено немало поправок, но все изменения практически не касались основных статей по налоговому учету ст. 313 «Налоговый учет. Общие положения» и ст. 314 «Аналитические регистры налогового учета», которые были приняты в 2002 г. Федеральным законом «О внесении изменений и дополнений в часть II НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ» № 57-ФЗ от 29.05.2002 г.^[52]

Воспользуемся сервисом Консультант Плюс и отметим годы, когда были внесены определенные изменения, касающиеся налогового учета определенных операций и субъектов налогообложения:

1. В 2004 г. и в 2005 г. изменялась ст. 321 «Особенности ведения налогового учета организациями, созданными в соответствии с федеральными законами, регулирующими деятельность данных организаций». Изменения касались перечня организаций, на которые распространяется данная статья (исключены АРКО и Федеральная служба почтовой связи, включено Агентство по страхованию вкладов).

2. В 2007 г. изменена ст. 330 «Особенности ведения налогового учета доходов и расходов страховых организаций» (Федеральный закон № 216-ФЗ от 27.07.2007 г.). Изменены правила по признанию дохода по договорам страхования жизни и пенсионного страхования.

3. В 2008 г. изменена ст. 323 «Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом». Введено исключение по начислению амортизации. Также корректировалась ст. 322 «Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества» (Федеральный закон № 158-ФЗ от 22.07.2008 г.).

4. В 2009 г. корректировались статьи: 333 «Особенности ведения налогового учета доходов и расходов по операциям РЕПО» (изменения касаются правил по организации аналитического учета) и 326 «Порядок ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления» (Федеральный закон № 281-ФЗ от 25.11.2009 г.). Изменились правила по ведению раздельного учета срочных сделок, а также правила по признанию доходов.

5. В 2010 г. включена новая ст. 325.1 «Порядок налогового учета расходов, связанных с обеспечением безопасных условий охраны труда при добыче угля» (Федеральный закон № 425-ФЗ от 28.12.2010 г.), а также изменена ст. 325 «Поря-док ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов» (Федеральный закон № 229-ФЗ от 27.07.2010 г.), изменения касаются правил по принятию данных расходов к учету.

---

6. В 2011г. включена новая ст. 321.2 «Особенностей ведения налогового учета участниками консолидированной группы налогоплательщиков» (Федеральный закон «О внесении изменений в части I и II НК РФ в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков» № 321-ФЗ от 16.11.2011г.), изменены ст. 331.1 «Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями» (Федеральный закон № 239 от 18.07.2011 г. и ст.262 «Особенности ведения налогового учета расходов на НИОКР» (Федеральный закон № 132-ФЗ от 07.06.2011 г.). Последние две статьи подверглись кардинальным изменениям.

7. В 2012 г. можно отметить Федеральный закон № 97 от 29.06.2012 г., который внес небольшую поправку в ст. 314 «Аналитические регистры налогового учета», касающуюся ведения налоговых регистров. В старой редакции было указано на электронный вид формирования аналитических регистров, новая редакция заменила электронный вид на электронную форму.

8. В 2013 г. внесены изменения в ст. 325 «Порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов». Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ были введены части седьмая и восьмая в ст. 329 «Порядок ведения налогового учета при реализации ценных бумаг», а также часть седьмая ст. 333 «Особенности ведения налогового учета доходов (расходов) по операциям РЕПО».

9. В 2014 г. Федеральным законом от 20.04.2014 г. № 81-ФЗ были внесены изменения в ст. 316 «Порядок налогового учета доходов от реализации».

10. В 2015 г. в соответствии с Федеральным законом от 28.11.2015 №328-ФЗ утратила силу ч.5 ст. 331 «Особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков».

11. В 2016 г. Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-Ф были внесены изменения в ст. 321.2 «Особенности ведения налогового учета участниками консолидированной группы налогоплательщиков».

Мы видим, что сегодня Россия еще не достигла заключительного этапа формирования налогового учёта. До сих пор не существует ни единой системы налогового учёта по всем налогам, ни единой теоритической базы налогового учёта. Законодательство продолжает меняться и в налоговый учёт вносятся всё новые и новые поправки.

Оценка изменений в налоговом учете в России

Большинство поправок в налоговом законодательстве имеют свою предысторию - о том, что они готовятся, можно узнать задолго до разработки, утверждения и вступления в силу соответствующих нормативных актов. В первую очередь стоит обратить внимание на налоговую политику государства в ближайшей перспективе. Последний из этой серии документ - Основные направления налоговой политики РФ на 2017 год и на период 2018 и 2019 годов.^[53]

---