Файл: Основные этапы формирования налогового учёта в России.pdf

ВВЕДЕНИЕ

Выбранная тема исследования является весьма актуальной в виду того, что, во-первых, поскольку в научной литературе до настоящего времени не существует единообразного взгляда на формирование этапов становления налогового учета, во-вторых, в научной литературе в наибольшей степени развитие налогового учета рассматривают до 2002 г. и не уделяют достаточного внимания ее развитию после 2002 г.

Целью данной работы является исследование основных этапов формирования налогового учета в России.

Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач:

- определить понятие налогового учета;

- изучить мировые предпосылки появления налогового учета;

- дать обзор литературы по вопросам истории возникновения и становления налогового учета в России;

- рассмотреть проблемы налогового учета в России и предложить направления по ее совершенствованию.

Объектом исследования является Россия.

Предметом исследования являются система налогового учета.

Основными теоретическими и методологическими источниками при написании данной работы послужили законы, и иные нормативные документы, издания отечественных авторов и публикации, которые посвящены раскрытию исследуемой нами темы.

Работа состоит из 2 глав, включает введение, заключение с выводами по работе, снабжена списком использованных источников.

1 ЭТАПЫ СТАНОВЛЕНИЯ И РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

1.1 Понятие налогового учета

Под налоговым учетом следует понимать упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном эквиваленте о формировании налоговой базы по конкретному налогу путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, которые связанны с расчетом налоговой базы по этому налогу.

Так, согласно ст. 313 НК РФ^[1] налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным налоговым законодательством.

С позиции многих авторов, Налоговый Кодекс Российской Федерации предлагает более узкое определение категории «налоговый учет», тем не менее, и первое и второе определение принято считать правильными.

---

Ведение налогового учета производится отдельно по каждому налогу, при этом цели и правила ведения налогового учета для всех налогов одни.

Итак, целями ведения налогового учета считаются:

- формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного периода;

- обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля над правильностью вычисления, полнотой и своевременностью расчета и уплаты в бюджет конкретных налогов.

1.2 Мировые предпосылки появления налогового учета

Рассмотрим основные предпосылки возникновения налогового учета в мировой практике. Исторические аспекты зарождения налогового учета в мировом масштабе представлены в таблице 1.1.

Таблица 1.1. – Мировые предпосылки появления налогового учета

Становление налогового учета
Период	Характеристика
Середина ХIХ – первая половина ХХ вв.	В.Ф. Палий отмечал: «государственные органы начали активно регулировать бухгалтерский учет не только в России, но и во многих других странах только в фискальных интересах, когда объектами налогообложения стали обороты предприятий, их выручка, прибыль и другие показатели, информацию о которых можно получать в системе бухгалтерского учета»[2]
	Л.З. Шнейдман считал, что система бухгалтерского учета принимала на себя функцию исчисления величины налогооблагаемой базы в ХIХ веке[3]
	С позиции Т.В. Бодрова[4], Н.А. Нестеренко[5] возникновение налогового учета связано с финансовыми проблемами, которые возникли у правительств стран-участниц Первой мировой войны
Конец 60-х гг. ХХ в.	Искажение правил бухгалтерского учета начинает идти вразрез с интересами прочих пользователей финансовой отчетности. Возникает потребность в разделении 2 систем учета: бухгалтерского и налогового. Множество стран не желали разделять в полной мере налоговый и бухгалтерский учет, пытались найти компромисс – где можно поступиться фискальным интересом, а где допустить деформацию показателей финансовой отчетности[6]

---

Фундаментальной предпосылкой возникновения налогового учета в мировой практике считается фискальный интерес государств, которое заключается в пополнении государственной казны с полученной прибыли организаций. Значимая цель во введении налогового учета заключается в разработке правил по учету расходов, которые направлены на максимизацию прибыли, т.е. введения различного рода ограничений для непринятия всех расходов к учету либо их учета в определенном размере.

1.3 История становления и развития налогового учета в России

Для правильного и последовательного понимания сущности какого-либо явления необходимо рассматривать историю его становления и развития^[7]. В научной литературе имеют место множество позиций авторов на выделение этапов становления налогового учета в России.

I. Рассмотрим позицию следующих авторов: Брызгалина А.В., Берника В.Р., Головкина А.К., Дементьевой Е.В.. Они подразделяют этапы формирования налогового учета на четыре, а именно^[8]:

1-й этап охватывает период с 1 января 1992 г. – по 3 декабря 1994 г. – до проведения российской налоговой реформы конца 1991 г., имеющаяся на этот период система бухгалтерского учета была полностью подчинена решению налоговых задач. Однако с 1 января 1992 г., т.е. уже с момента введения в действие новой налоговой системы России, стали формироваться отдельные элементы налогового учета. Данный период знаменателен также появление понятия «выручка для целей налогообложения». Указанное понятие прописано в п. 5 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (в ред. от 27 декабря 1991 г., далее – Закон № 2116-1). В последующем начали использоваться специализированные показатели.

На данном этапе принята Инструкция Государственной налоговой службы РФ от 06.03.1992 г. № 4 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций», которая претерпела шесть редакций. Главные характеристики этого документа:

- валовая прибыль рассчитывалась исходя из прибыли по бухгалтерскому отчету, с учетом ее изменения при расчете результата от сделок по реализации продукции по цене не выше себестоимости;

- были утверждены бланки по расчету налога на прибыль;

---

- сумма налога определялась самостоятельно на основании бухгалтерского учета и отчетности.

Во исполнение Закона 2116-1 утверждено постановление Правительства РФ от 05.08.1992 № 552 «Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (документ претерпел 11 редакций). Важным моментом в этом документе является ужесточение рамок затрат, которые относятся на себестоимость.

2-й этап - это период с 3 декабря 1994 г. по 1 июля 1995 г. – 3 декабря 1994 г. был принят Федеральный Закон № 54-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций»», согласно которому «В целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы положительных курсовых разниц». Впервые было разрешение спора в пользу налогового учета начиная с 3 декабря, поскольку для расчета балансовой прибыли курсовые разницы продолжали учитываться в общеустановленном порядке. Данный факт был прописан в п. 64 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 марта 1992 г. № 10.А для целей формирования налогооблагаемой прибыли они не учитывались, согласно п.8 ст.2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» в ред. на 3 декабря 1994 г. Второй этап развития налогового учета характеризуется тем, что именно с этого периода стали не совпадать показатели балансовой и налогооблагаемой прибыли в отчетности компаний. Государственные органы сделали попытку определенным образом приспособить бухгалтерский учет для целей налогообложения путем расчетного уточнения бухгалтерских показателей в налоговой документации. Однако в дальнейшем государственные органы от этого пути отказались.

3-й этап предусматривает период с 1 июля 1995 г. по 19 октября 1995 г. Начался с принятия Правительством РФ Постановления от 1 июля 1995 г. № 661 «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли». Было установлено, что все затраты предприятия, которые связаны с производством продукции, в полном объеме формируют фактическую производственную себестоимость продукции. При этом для целей налогообложения произведенные предприятиями и организациями затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов. Учитывая данные изменения, в обязанности организаций входит формирование 2-ух видов учета затрат на производство и реализацию продукции. Учет затрат на производство – это учет фактических затрат предприятия по производству и реализации продукции. Учет затрат на реализацию – учет затрат по производству и реализации продукции для целей налогообложения. Принципиально поменялось и содержание раздела II Постановления № 552. До 1 июля 1995 г. раздел II имел наименование «Формирование финансовых результатов», а после 1 июля 1995 г. этот раздел наименовался как «Порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли». Впервые официально установлено, что порядок формирования финансовых результатов по бухгалтерскому учету есть самостоятельный учетный процесс, который может и не совпадать с налогово-учетным формированием финансовых результатов, которые учитываются при налогообложении прибыли, поскольку он подчиняется специальным правилам. После 1 июля 1995 г. многие ведущие экономисты и финансисты страны имели единое мнение по поводу того, что наступило время налогового учета, учета для целей налогообложения. На данном этапе вступила в силу инструкция ГНС РФ от 10.08.1995 № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» (данный документ претерпел пять редакций), регламентировавшая раздельный учет видов деятельности и раздельное ведение учета финансовых результатов.

---

4-й этап с позиции указанных авторов охватывает период с 19 октября 1995 г. по настоящее время. Окончательное размежевание бухгалтерского и налогового учета, а также выделение последнего в самостоятельную систему финансовых отношений произошло 19 октября 1995 г., когда Министерство финансов РФ приняло приказ № 115 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год». Текст нового Положения не содержит информации о вариантах определения выручки от реализации продукции. В то же время в п.13 Постановления № 661 фраза «для целей налогообложения предприятия могут определять выручку от реализации продукции по мере поступления денежных средств либо по мере ее отгрузки и предъявления расчетных документов покупателю». Таким образом, для целей налогового учета определение выручки от реализации продукции может осуществляться 2-мя методами. . В плане бухгалтерского учета на 1995 г. и последующие годы не предусмотрено два способа определения выручки от реализации. Для целей ведения бухгалтерского учета все организации обязаны определять выручку по моменту отгрузки, а точнее – по моменту перехода права собственности на отгруженную продукцию к покупателю. В мае 1996 г. вышел указ Президента РФ № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в РФ и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины», в котором в целях осуществления налоговой реформы:

1. Правительству РФ дано поручение разработать порядок, согласно которому учет реализации продукции будет производиться на основе метода начислений, а определение затрат на производство и реализацию продукции – по фактически произведенным расходам, но не ранее постановки на учет приобретенных ценностей.

2. Плательщики для исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций обязаны с 01.10.1996 г. применять в системе бухгалтерского учета и отчетности метод начисления, при котором исчисление выручки производится в соответствии с ранее наступившей датой: - получения предоплаты; - отгрузки продукции, выполнения работ или оказания услуг. В качестве исключения являлись субъекты малого предпринимательства.

3. Для исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций, начиная с 01.01.1997 г., производится периодическая корректировка облагаемой налогом на прибыль базы с учетом инфляции. Положения Указа № 685 были приостановлены до особых указаний. Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ № 97 от 12 ноября 1996 г., также определено, что финансовые результаты от реализации определяются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности организации. На 1997 г. сохранена возможность выбора метода определения выручки от реализации продукции.

---